דירה למכירה/ צילום: שאטרסטוק
האם רשות המסים תידרש להשיב כמיליארד שקלים לעשרות אלפי בעלי דירות מהם גבתה מס שבח ביתר בעת מכירת דירתם? שאלה זו עומדת בלב החלטת ביהמ"ש המחוזי בת"א לאשר ניהולה של תביעה ייצוגית נגד רשות המסים בגין גבייה שלא כדין של מס שבח של אלפי שקלים מבעלי דירות שהשכירו אותן לאורך השנים בפטור ממס, וכשביקשו למכור אותן החליטה רשות המסים לחשב "פחת" על הדירות באופן שהגדיל את הפער בין ערך הדירה ברכישה לערכה במכירה - והעלה באלפי שקלים את מס השבח.
בבקשה הייצוגית נטען, כי היקף הגבייה שלא כדין ביחס ל-40,000 דירות שנמכרו בשנים 2018-2019 עומד על כ-960 מיליון שקל. ברשות המסים טענו כי הגבייה נעשתה כדין, על פי נהלים שפורסמו על ידה לפני מספר שנים וקבעו את כללי חישוב הפחת בעת מכירת דירות שהושכרו, וביקשה לדחות על הסף את הבקשה לניהול ייצוגית.
השופט חגי ברנר דחה את עמדת רשות המסים, חייב אותה בשכ"ט בסך 25 אלף שקלים לטובת עוה"ד של התובע הייצוגי, וקבע כי המבקש הייצוגי הצביע על עילת תביעה נגד רשות המסים בגין גביה שלא כדין, כי התובענה מעוררת שאלה מהותית וכי קיימת אפשרות סבירה שההכרעה תהיה לטובת הקבוצה הייצוגית.
הקבוצה הייצוגית שבשמה תנוהל התביעה כעת כוללת בעלים של דירות למגורים השכירו את דירותיהם למגורים ושכר הדירה שקיבלו היה פטור לפי חוק הפטור; מכרו את דירותיהם בשנתיים שקדמו להגשת הבקשה הייצוגית (החל מינואר 2018) ועד היום; רשות המסים ניכתה פחת משווי רכישת דירותיהם; והם שילמו בפועל את מס השבח בגין מכירת הדירות, לרבות את אותו חלק ממנו שנובע מניכוי הפחת.
בעקבות אישור הבקשה תנוהל כעת ייצוגית נגד רשות המסים בעילות של עשיית עושר ולא במשפט וגביית מס שלא כדין ובחוסר סמכות. זאת, אלא אם רשות המסים תחליט לערער לעליון על ההחלטה לאשר את הייצוגית או לחילופין תודיע כי היא תשיב את הכסף שגבתה ביתר ללא צורך בניהול התביעה.
השאלה שתתברר בתביעה הייצוגית היא האם לצורך חישוב מס שבח של בעל דירת מגורים אשר השכיר אותה בפטור ממס הכנסה ולא ניכה בגינה פחת, רשאית רשות המסים להפחית פחת ממחיר רכישת הדירה.
מס של 9,000 שקל זינק ל-19,000 שקל
"פחת" הוא כלי חשבונאי המשקף את הירידה בשווי של דירה על פני תקופת הבעלות והשימוש בה, כתוצאה מבלאי והתיישנות. הבקשה לאישור התובענה הייצוגית סבבה סביב שאלת החוקיות של ניכויי הפחת שערכה רשות המסים בבואה לחשב מס שבח בגין מכירת דירות מושכרות, לפי חוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה).
את התביעה הגיש עו"ד רשף חן באמצעות עו"ד אלי מאיר ממשרד עורכי הדין פרימס, שילה, גבעון מאיר. ב-1996 רכש עו"ד חן דירת מגורים ברחוב חורב 34א בחיפה, בתמורה ל-446,460 אלך שקל, לצורך השכרתה למגורים. כעבור כ-23 שנה, במאי 2019, מכר עו"ד חן את הדירה תמורת סך של 900,000 של. לאורך כל שנות החזקתו בדירה השכיר אותה עו"ד חן, תמורת דמי שכירות בסכום הנמוך מתקרת הפטור ממס הקבועה בחוק מס הכנסה (פטור ממס על הכנסה מהשכרת דירת מגורים), ולכן היה פטור מתשלום מס הכנסה בגינה. מכירת הדירה דווחה למשרדי מיסוי מקרקעין חיפה ביוני 2019, תוך שעו"ד חן חישב את השומה העצמית ללא הפחתה של רכיב הפחת משווי הרכישה, כך שסכום המס לתשלום עמד על סך של 9,263 שקל.
ואולם, בדיון שנערך ברשות המסים טען מנהל מיסוי מקרקעין כי לפי הוראת נוהל פנימי 5/2007 יש להפחית את הפחת משווי הרכישה. בהתאם לכך, נערכה לעו"ד חן שומת מס שבח חדשה על-ידי מנהל מיסוי מקרקעין חיפה, בה הופחת רכיב הפחת בסך של 108,937 שקל משווי רכישת הדירה במקור, מה שהגדיל את סכום השבח (הפער בין שווי המכירה לבין שווי הרכישה) בגין המכירה, כך שסכום מס השבח עמד על סך של 19,646 שקל.
עו"ד חן הבהיר לרשות המסים כי אם הם יעמדו על התשלום הוא יגיש נגד רשות המסים בקשה לאישור תובענה ייצוגית שכן לתפיסתו חישוב הפחת אינו כדין. ואכן, לאחר שרשות המסים עמדה על תשלום תוספת המס, הוא שילם את הסכום הנדרש ממנו, ובסמוך לאחר מכן הגיש את הבקשה לאישור הייצוגית.
הדיון בבקשה לאישור הייצוגית סבב סביב הוראות חוק מיסוי מקרקעין ומס הכנסה הקובעים כי בעת מכירת קרקע יתווספו לשווי הרכישה שלה הסכומים שמותרים בניכוי (הוצאות בגין הדירה) שהוצאו עד יום המכירה, בתוספת ערך ההוצאות ששולמו לאחר יום המכירה, ולאחר ניכוי הפחת (ירידת הערך של הדירה לאורך השנים).
עם זאת, באשר לדירות מגורים המושכרות לאורך השנים נקבע בחוק, כי אם הדירות הושכרו בפטור ממס הכנסה בשל אי הגעה לתקרת ההכנסות המחייבת במס (כ-5,000 שקל), אז גם לא יחושב הפחת בעת מכירת הדירה.
ב-1990 פרסמה רשות המסים הוראת ביצוע ראשונה בנוגע לחישוב הפחת, במסגרתה קבעה כי במכירת דירת מגורים שהושכרה למטרת מגורים והייתה פטורה מתשלום מס הכנסה, אין להביא בחשבון בעת חישוב השבח את הפחת - כלומר: אין לנכות פחת משווי הרכישה של דירה כזו בעת שעורכים את חישוב מס השבח החל בגין מכירתה. בחלוף 17 שנים, ב-2007, פורסמה הוראת הביצוע השנייה בעניין "חישוב השבח במכירת דירת מגורים שהושכרה למגורים" ובמסגרתה ביטלה הרשות במפורש את הוראת הביצוע הראשונה וקבעה כי: "כאשר הדירה הושכרה, בין אם הנישום נהנה מפטור על פי הוראת הפטור או משיעור מס מופחת לפי סעיף 122 לפקודה או שבחר במסלול הרגיל, יש לחשב את הפחת שהנישום היה רשאי לדרוש בגין תקופה זו."
כלומר, גם במקרה של דירה פטורה ממס על הכנסות משכירות יש לנכות משווי הרכישה את הפחת הרעיוני שניתן היה לדרוש לצורך תשלום מס הכנסה. מבחינה מעשית, ניכוי הפחת הרעיוני משווי הרכישה, מגדיל את ההפרש בין הסכום בו נמכרה הדירה ("שווי המכירה") לסכום הנחשב "יתרת שווי הרכישה", כלומר: מגדיל את השבח שהתקבל ממכירת הדירה, וממילא גם את מס השבח בו מחויבים בעלי הדירות הפטורות שמכרו את דירתם.
כל זאת, למרות שעל פי פקודת מס הכנסה דירות שהושכרו לפי מסלול הפטור ממס הכנסה לא חייבות בחישוב הפחת.
על הרקע הזה הוגשה הבקשה לאישור התובענה הייצוגית, אשר לאחר דיון, חקירת עדים והגשת סיכומים - התקבלה על ידי השופט חגי ברנר.
מיליארד שקל נזק או עשרות מיליונים?
לטענת המבקש, עו"ד חן, בהוראת הביצוע משנת 2007 אין כל הנמקה והסבר מדוע ביטלה רשות המסים את הוראת הביצוע הראשונה, כאשר בחוק ובפסיקה לא חל כל שינוי שיכול להצדיק את השינוי המהותי עליו החליטה. על כן, כאשר יום בהיר אחד מחליטה הרשות לפרש את חוק הפטור בצורה הפוכה מהאופן בו היא פירשה אותו במשך 17 שנים, מוטל עליה הנטל להסביר מה השתנה ומדוע עמדתה הקודמת (והמיטיבה עם הנישומים) הייתה כביכול עמדה שגויה.
לפי דוח משרד האוצר לשנת 2018 נמכרו בשנת 2018 20,500 דירות ע"י משקיעים. ביחס לשנת 2019 פורסם דוח משרד האוצר לרבעון השני לפיו נמכרו בו 5,300 דירות ע"י משקיעים. מכך ניתן להסיק כי בשנים 2018-19, הרלוונטיות לבקשה זו, נמכרו כ- 40,000 דירות על ידי משקיעים.
בבקשה הייצוגית ציין עו"ד חן, כי לפי דוח משרד האוצר (לרבעון השני של שנת 2019) זמן ההחזקה הממוצע של דירות משקיעים היה 20 שנה. זהו זמן ארוך מ-12 השנים שחלפו מאז שנת 2007, מועד תחילת ההוראה השגויה. על כן תקופת הפחת אותה יש להניח כי הופחתה ע"י רשות המסים היא מלוא תקופת ההוראה השגויה - כ-12 שנים. בתקופה זאת נצבר פחת בשיעור של 2% לשנה (בהנחה שמרנית כי רשות המסים הפחיתה פחת לפי בתקנות הפחת לדירות מגורים ולא על פי תקנות אחרות) ועל כן המדובר בפחת מצטבר של 24%.
לפי דוח משרד האוצר לשנת 2018 (המתייחס לנתונים 2015-16) שכר הדירה הממוצע עמד על כ-3,700 שקל לחודש - סכום הנמוך משמעותית מסכום הפטור ממס הכנסה, העומד כיום על 5,070 שקל. בהנחה, כי חלק הארי של דירות המשקיעים שנמכרו, ואשר הושכרו, נהנו מהפטור ממס הכנסה אז רשות המסים ניכתה פחת ממחיר רכישתן לצורכי חישוב השבח.
על פי דוח נוסף של משרד האוצר מחיר מכירה ממוצע של דירת משקיע היה כ- 1,450,000 שקל ורווח ההון הריאלי היה כ-400,000 שקל - ומכאן נטען בבקשה היצוגית שמחיר הרכישה הריאלי של דירה היה כ- 1,000,000 שקל.
הפחת מחושב ביחס למחיר הרכישה ולכן שיעור הפחת המופחת ממחיר הרכישה הינו 24% כפול מיליון שקל, כלומר 240,000 שקל. על סך זה מוטל מס שבח שעו"ד חן חישב בשיעור "ממוצע שמרני" של 10% וכך הגיע למסקנה כי החיוב הממוצע לדירה במס עודף הינו כ- 24,000 שקל .
על בסיס נתונים אלה, הוערך סכום המס העודף ביחס ל- 40,000 דירות שנמכרו בשנים 2018-2019 בסך של כ-960 מיליון שקל כאמור.
רשות המסים דחתה גם את הטענה כי נעשתה גבייה שלא כדין וגם את התחשיב של המבקש להיקף הנזק. לטענת הרשות יש לנקוט גישה זהירה באישור תובענה ייצוגית ובמיוחד כשהנתבעת היא הקופה הציבורית, משום שמדובר בכלי רב עוצמה בעל השלכות רוחב, וטמון בו פוטנציאל שימוש לרעה. לטענתה, ניהול תובענה ייצוגית נגד רשות עלול לפגוע פגיעה אנושה בתקציבה וכתוצאה מכך לפגוע בתפקודה.
הרשות ביקשה לדחות את הבקשה על הסף מכיוון שאינה מגלה עילה, משום שהיא לא גבתה מס שלא כדין.
עוד טענה הרשות, כי היקף הנזק עומד על עשרות מיליונים בלבד ולא מתקרב למיליארד שקלים כפי שטוען עו"ד חן. במהלך הדיון אף טענה רשות המסים כי התביעה רלבנטית לכ-6,600 נישומים, שסכום הנזק הממוצע ביחס לכל אחד מהם עומד על כ- 7,000 שקל בלבד.
השופט ברנר לא השתכנע מעמדת רשות המסים, וקבע כי יש לנהל את התביעה הייצוגית נגד הרשות בעילת של גביית מס שבח ביתר ממוכרי דירות שהושכרו.