בניין בית המשפט המחוזי בירושלים / צילום: איל יצהר
עסקה למכירת דירת מגורים, בית תפילה או מלונית? שאלה זו עמדה בלב ערעור מס שסבב סביב עסקת מכר של מקרקעין ברחוב אל-שעיה במזרח ירושלים לארגון אמריקאי הפועל למען ישראל.
ההבדל בין הסיווגים השונים של הנכס משקף הבדל של כמה אחוזים במס רכישה ובמס שבח, שיכול להתבטא בעשרות ואף מאות אלפי שקלים. בעוד דירות מגורים מזכות בשיעורי מס רכישה מופחתית ובפטור ממס שבח במכירה, במכירת מלונית או בניין מוסדי לא נהנים מאותן הטבות. בנוסף, קיים פטור ממס שבח במכירת דירת מגורים, כאשר שימוש לפעולות חינוך ודת לא פוגע בפטור זה, בכפוף לתנאים מסוימים.
● כסף בקיר | שכונות החוף של חיפה: "הדירות הישנות יכפילו וישלשו את ערכן"
● כתב אישום: רכש דירת יוקרה בתל אביב - והתחמק מתשלום מס של 800 אלף שקל
● עסקת הנדל"ן של הזמר ישי ריבו, המחלוקת עם רשות המסים והלקח
במקרה שהגיע אל בית המשפט המחוזי בירושלים נטענו טענות הפוכות לגבי אותו הנכס: מצד המוכרים והרוכשים נטען כי מדובר בדירת מגורים המזכה בפטור ממס שבח ובמס רכישה מופחת לפי חישוב לינארי, אך מצד רשות המסים נטען כי מדובר במלונית המחייבת בשיעורי מס רכישה של 6%.
בית המשפט בחר הפעם ב"משפט שלמה" וקבע כי לעניין מס שבח מחצית מהתמורה החוזית במכירה תיוחס לייעוד של בית תפילה, והמחצית הנוספת בחישוב מס רגיל לפי ייעוד של בניין, ולטובת מס רכישה מדובר בבניין שאינו דירת מגורים.
השומה העצמית נדחתה על-ידי מנהל מיסוי מקרקעין
המחלוקת המשפטית התעוררה בשנת 2017, אז ביקש אחמד אבו אלהוא למכור מקרקעין שבבעלותו ל-PVI, פרוגרסיב וויזון אינטרנשיונל. אבו אלהוא רכש 3/13 חלקים במקרקעין ברחוב אל-שעיה, ובין השנים 1964-1976 בנה על הקרקע בית שלטענתו יועד למגורי משפחתו.
באוקטובר 2017 מכר אבו אלהוא את זכויותיו בנכס תמורת 3.2 מיליון דולר לארגון PVI הרשום בארה"ב כמלכ"ר ומגייס בחו"ל כספי תרומות למען פעילות בישראל. בשנת 1997 נרשמה עמותה ישראלית מקבילה בשם All Nations Convocation Jerusalem, שחבריה הם חלק מחברי ארגון PVI.
הבית, שעמד בלב הערעור, הושכר לעמותה הישראלית משנת 1988 ומשמש לשהיית מתנדבים נוצרים אוהדי ישראל, אשר מתפללים בכותליו לשלום ירושלים ואומות העולם, נוטלים חלק בפרויקט תפילה של 24 שעות ביממה וכן עוסקים בפעילות תמיכה בישראל.
במרץ 2018 דיווחו הצדדים על מכירת הבית לרשות המסים. אבו אלהוא הגיש שומה עצמית לפי חישוב מס ליניארי מוטב, כדירת מגורים מזכה, כהגדרתה בסעיף 49 לחוק מיסוי מקרקעין. סכום מס השבח לפי שומתו העצמית עמד על 202,313 שקל. שומתו העצמית של הקונה נערכה לפי חישוב מס רכישה לדירת מגורים, לפי סעיף 9(ג1ה) לחוק, וסכום מס הרכישה עמד כמיליון שקל.
ואולם השומה העצמית נדחתה על-ידי מנהל מיסוי מקרקעין, שקבע כי המבנה הוא בעל אופי מוסדי, המשמש משכנה של עמותה במשך שנים ארוכות, ולפיכך המוכר אינו זכאי לחישוב מס שבח ליניארי מכוח סעיף 48א(ב2) לחוק.
השגה שהגישה העמותה נדחתה, אך מנהל רשות המסים הציע, כפשרה לפנים משורת הדין, כי מחצית התמורה בעסקה תיוחס לייעוד של בית תפילה, לאור הימצאות אולם תפילה במפלס העליון של המבנה, והמחצית הנוספת של התמורה תמוסה בחישוב מס שבח רגיל לפי ייעוד של בניין.
תפילה 24 שעות ביממה
הצדדים לא הסכימו לפרשנות של רשות המסים, אך בינתיים מנהל מיסוי מקרקעין תיקן את השומה, לאחר שקבע כי הייתה טעות בשומה המקורית. בשומה החדשה נקבע כי יש לאחד את שתי השומות ולקבוע את מס השבח בחיוב מלא ובגילום מלא, לפי שווי מכירה של כ-11.5 מיליון שקל. כמו כן תוקנה שומת מס רכישה, ונקבע שווי למס רכישה על סך כ-19 מיליון שקל, והמס חושב לפי שיעור של 6% (כבניין).
על כך ערערו הצדדים לעסקה לבית המשפט המחוזי בשבתו כוועדת ערר לענייני מיסוי מקרקעין. לטענת העוררים, הבית נכנס תחת הגדרת "דירת מגורים" והגדרת "דירת מגורים מזכה", כך שמס השבח המתחייב מן העסקה צריך להיות מחושב על-פי החישוב הליניארי הקבוע בסעיף 48א(ב2) לחוק מיסוי מקרקעין.
בערר נטען כי הארגון מקיים טקסי תפילה למען ישראל על-ידי עשרות מתנדבים ששוהים בבית במשך שנים ומקיימים את התפילה במשך 24 שעות ביממה. עוד נטען כי בשל תורנויות התפילה שמתקיימות במשך כל היממה, המתנדבים חייבים ללון בבית עצמו. לטענת העוררים, מתנדבים אלה מתגוררים בבית במשך שנים באמצעות אשרה ייעודית לפעילות הארגון לשהייה ממושכת בארץ, ואינם מגיעים ארצה באמצעות אשרות תייר קצרות.
לטענת PVI, בבית קיימים כל המאפיינים של דירת מגורים: סלון, מטבח ופינת אוכל. המטבח הקיים בבית הוא אופייני לבית מגורים ולא בעל מאפיינים תעשייתיים. כמו כן, ישנם חדרי שינה ורחצה, חדר כביסה ועמדות מחשב אשר משמשות את המתנדבים לפעילות טכנית ותקשורת אישית עם משפחתם בחו"ל.
מלונית או דירה?
מנגד טען מנהל מיסוי מקרקעין ירושלים כי הנכס הנמכר אינה מהווה "דירת מגורים" וגם לא "דירת מגורים מזכה", הן בשל ההיבטים הפיזיים של הדירה, אשר אינם מאפיינים דירת מגורים, והן בשל דרישת ה"מגורים" שאינה מתקיימת בנסיבותיו של המקרה הנוכחי. נטען כי הנכס מהוה בניין המשמש למלונית, ובשל כך אינו חוסה תחת כללי מס השבח לדירת מגורים מזכה כהגדרתה.
מנהל מיסוי מקרקעין טען כי הנכס הנדון פועל מזה עשרות שנים כמטה עמותת "עצרת כל האומות בירושלים" - כסניפו בישראל של מלכ"ר הרשום בארה"ב, וקיימים בו חלקים ציבוריים ומינהליים שונים. בנוסף, העמותה ערכה שיפורים ושיפוצים שונים במבנה כדי להתאימו לצרכיה, ובכלל זה חלוקה פנימית חדשה.
יו"ר ועדת הערר, השופט אביגדור דורות, בהסכמת חברות הוועדה נאוה סירקיס וגבע בלטר, דחה את מרבית הטענות בערעור, אך קבע כי יש למסות את העסקה לפי הצעת רשות המסים לפני השומה המתוקנת, כאשר חצי ממוסה על-פי ייעוד תפילה, וחצי על-פי ייעוד בניין רגיל.
חוק מיסוי מקרקעין קובע כי פטור ממס שבח יחול אך ורק לגבי דירה, אשר עונה להגדרת המונח "דירת מגורים מזכה". על-פי חוק, דירת מגורים היא "דירה או חלק מדירה, שבנייתה נסתיימה, והיא בבעלותו או בחכירתו של יחיד, ומשמשת למגורים או מיועדת למגורים לפי טיבה, למעט דירה המהווה מלאי עסקי לעניין מס הכנסה".
המחוקק לא הגדיר את המונח "דירה", אך בפסיקה נקבע כי הוא יפורש לפי משמעותו בלשון פשוטה, לשון יום-יום, כיחידה בעלת חדר אחד לפחות, מטבח ושירותים, אשר ניתן להתגורר בה. עוד נקבע כי המבחן האם הדירה "מיועדת למגורים לפי טיבה" הוא מבחן אובייקטיבי ולא מבחן סובייקטיבי. השופט דורות ציין כי "זהו מבחן פיזי, כלומר, יש לבחון האם בנסיבות העניין מתקיים פוטנציאל ממשי (פונקציונלי) להשתמש בדירה למטרת מגורים, אם לאו".
על-פי הראיות שהוצגו - בהן העובדה שהארנונה על הנכס לא הייתה בתעריף "בית מגורים", אלא בתעריף נמוך יותר הניתן למוסד דת - קבע השופט כי "המסקנה היא כי הבית שימש כאכסניה או כפונדק לאכסון מתנדבי העמותה שהגיעו לישראל ושהו במקום, ועל כן אין לראות בו כ'דירת מגורים'".
עוד קבע השופט כי לא מדובר בדירה "המיועדת למגורים לפי טיבה" על-פי המבחן האובייקטיבי. השופט ציין כי העוררים טענו כי מדובר בבית הקיים בתוככי שכונת מגורים, שנבנה על-ידי המוכר לצורך מגורי משפחתו ולפי תוכנית והיתר למגורים, אך לא הוצגו ראיות לכך שהמבנה שימש למגורי העורר ומשפחתו.
"ריבוי החדרים וממדי הבית אינם תואמים לתיאור דירת מגורים"
אינדיקציה נוספת למבחן האובייקטיבי היא בחינת הנכס לפי דיני התכנון והבנייה. השופט ציין כי לא הוצגו תוכנית והיתר למגורים, וכאשר נשאל אבו אלהוא על האפשרות להציג אישורים על בניית הבית באופן חוקי, העיד כי בנה "באופן חוקי, עם הממשלה הירדנית", אך לא הוצגו אישורים והיתרים לכך.
גם באשר למבנה הפנימי של הנכס, השופט מצא כי הוא אינו מתיישב עם ייעוד למגוריה של משפחה, שכן על-פי עדות אבו אלהוא, "בבית יש 12 חדרי שינה וכ-10 חדרי שירותים, רובם צמודים/ בתוך החדרים". על כך העיר השופט כי "ריבוי החדרים, הלובי, מקום התפילה, המשרדים וממדי הבית, לרבות המטבחים הגדולים והציוד בהם, אינם תואמים לתיאור דירת מגורים. יותר מסתבר כי הבית משמש לצרכים מוסדיים, וכי אף ניתן לסווגו כמלונית או אכסניה, ובכל אופן לא ניתן יהיה לסווגו ככזה המיועד למגורי משפחה".
על-מנת לזכות בהטבת המס, הבית צריך להיות מיועד לשימוש פרטי, ואין די בעובדה שמשפחה יכולה הייתה לגור בבית באופן טכני, ועל כן נקבע כי הצדדים לא היו זכאים להטבת מס עבור דירת מגורים, ומס הרכישה יעמוד על 6% בגין בניין, בעוד שומת מס השבח על הנכס תהיה כפי שקבע מנהל מיסוי מקרקעין בשומה טרם תיקונה - באופן המייחס מחצית מהתמורה החוזית לייעוד של בית תפילה, המזכה בחישוב מס ליניארי, ואת המחצית הנוספת בחישוב מס רגיל לפי ייעוד של בניין.