ההנחה שבהוראת השעה אינה חלה על מס מכירה

ספנדקס ישראל בע"מ (להלן: "העוררת") מכרה נכס מקרקעין, וחויבה בגין מכירה זו במס מכירה. העוררת טענה כי מכח הוראת השעה הקבועה בסעיף 48א' 1(1) לחוק מיסוי מקרקעין (שבח, מכירה ורכישה), התשכ"ג - 1963 (להלן: "החוק") היא זכאית להנחה בשיעור 20% ממס המכירה.

רשויות המס טענו כי הוראת השעה לא חלה על מס המכירה, אלא רק על מס שבח. השגה שהגישה העוררת בפני מנהל מיסוי מקרקעין - אזור נצרת (להלן: "המשיב") נדחתה. על כך הגישה העוררת ערר בפני ועדת הערר שליד בית המשפט המחוזי בנצרת.

ועדת הערר החלה תחילה בניתוח הוראות החוק הרלבנטיות. בפרק ההגדרות שבחוק, בסעיף 1, נקבעה ההגדרה הבאה:

"מס שבח" או "מס" - כמשמעותו בסעיף 6;

הפרק השני שבחוק שכותרתו הטלת המס, דן בהטלת מס שבח, כאשר בתחילת הפרק, בסעיף 6(א), הוגדר "מס שבח" כ"מס". וכך נקבע בו:

6. הטלת המס על מכירת זכות במקרקעין (תיקון: תשל"ה (2)): (א) מס שבח מקרקעין (להלן - המס) יוטל על השבח במכירת זכות במקרקעין. (ב) השבח הוא הסכום שבו עולה שווי המכירה על יתרת שווי הרכישה כמשמעותה בסעיף 47.

7. הטלת המס על פעולה באיגוד מקרקעין (תיקון: תשכ"ה).

כפי שעולה מלשון פרק זה, ולאור ההגדרה שבסעף 6(א) לחוק, הרי שרק מס שבח הוגדר כ"מס".

אף בפרק הדן במס רכישה בחוק נמצא שהחוק הבדיל בצורה ברורה בין מס שבח הנקרא "מס", לבין מס רכישה, למרות שאותו חוק דן בשלושת סוגי המסים. ואכן, בפרק הדן במס רכישה נקבעו כללים בדבר תשלום מס הרכישה, ובאופן עקבי כשהחוק מדבר על הטלת מס רכישה עשה זאת על-ידי צירוף המילה מס עם המילה רכישה, כפי שהדבר נעשה בעניין מס מכירה.

סעיף 9 לחוק דן בהטלת מס רכישה, וקובע כך:

(א) במכירת זכות במקרקעין יהא הרוכש חייב במס רכישת מקרקעין (להלן: מס רכישה); מס הרכישה יהיה בשיעור משווי המכירה או בסכום קבוע, לפי סוג המכירה או המקרקעין, הכל כפי שיקבע שר האוצר באישור ועדת הכספים של הכנסת.

(ב) (1) בפעולה באיגוד מקרקעין יהא הרוכש חייב במס רכישה בסכום שהיתה חייבת בו מכירת זכות במקרקעין ששווייה הוא החלק היחסי כאמור בפיסקה (1א) - משווי כלל הזכויות במקרקעין שבבעלות האיגוד.

(ג) במכירת זכות במקרקעין שהם בניין או חלק ממנו, שהוא דירת מגורים, שנעשתה בתקופה שמיום 16 בינואר 1995 ועד יום 15 בינואר 1996, ישולם מס הרכישה בשיעור משווי הזכות הנמכרת כקבוע להלן"

מכאן עוברת ועדת הערר לפרק השישי בחוק הדן במס מכירה. בהגדרות שנקבעו בפרק זה לגבי מס מכירה נאמר בסעיף 72ג' לחוק:

בפרק זה - "מס מכירה" - מס על מכירת מקרקעין כמשמעותו בפרק זה;

72ד. הטלת מס מכירה ושיעורו (תיקון: תשנ"ט (3), תשס"ב (5)) (א) על מכירת מקרקעין אשר יום רכישתם קדם ליום 7 בנובמבר 2001 יוטל מס מכירה בשיעור של 2.5% משווי המכירה.

החוק קבע לו ניסוח מיוחד לכל סוג מהמסים הנדונים בו. רק בפרק הדן בהטלת מס שבח נקבעה הגדרה ברורה למה מתכוון החוק באמירת "מס", הוא קבע כי מדובר במס שבח, וכך נאמר:

(א) מס שבח מקרקעין (להלן - המס) יוטל על השבח במכירת זכות במקרקעין. בהטלת מס מכירה לא חזר החוק על הגדרת המס שבחוק כהגדרה מכוונת גם למס מכירה. בקשר למס מכירה, החוק התמיד לאמר "מס מכירה" כששתי מילים אלה צמודות, ואילו התכוון המחוקק לכלול בהנחה שנתן גם את מס המכירה, היה צריך לציין זאת כפי שעשה זאת לגבי החיוב במס רכישה כאמור.

נוכח האמור לעיל, קובעת ועדת הערר, ברור כי המחוקק הבחין הבחנה ברורה בין סוגי המסים למיניהם, וקרא לכל מס בשמו. מס שבח כינה אותו "מס", ורק מס שבח כונה בכינוי זה, ואילו כשדן במסי רכישה ובמסי מכירה הוא קרא למס בשמו באופן עקבי. למס מכירה התמיד לאמר מס מכירה, ולמס רכישה התמיד לאמר מס רכישה. לכן, אין ועדת הערר מקבלת את הפירוש של העוררת להוראות שעה, והיא קובעת כי בהוראת שעה הכוונה היתה אך ורק למס שבח מקרקעין.

יובהר כי החלטת ועד הערר ניתנה הגם שוועדת ערר אחרת הגיעה למסקנה הפוכה. ועדת הערר היתה ערה לקביעה הסותרת, אך קבעה שהיא לא מחייבת אותה.

בשולי הדברים קובעת ועדת הערר, כי לו היא היתה בת חורין לקבוע מטעמי צדק או היגיון אם להחיל את ההנחה גם על מס המכירה כמו שחל על מס שבח, היא היתה רואה בהחלת ההנחה על מס מכירה כמו על מס שבח כמעשה צודק ונכון, באשר שני מסים אלה חלים על המוכר, שלא כמו במס רכישה שחל על הקונה. מה עוד ומס מכירה בא כתחליף למס רכוש שהיה משולם בלאו הכי על ידי המוכר, ומשרצה המחוקק להקל על המוכר בתשלום מסיו היה מן הראוי להחיל הנחה של 20% גם על מס המכירה.

התוצאה הסופית: הערר נדחה.

עמ"ש 1071/04, בית המשפט המחוזי בנצרת.

ועדת הערר בהרכב: השופט זועבי (יו"ר) והחברים עו"ד א. הללי ואליהו ענתבי.