מדריך רשות המיסים לפטור לדירת מגורים (ב')

הגדרת "דירה" מתייחסת לרוב שטח הדירה, אבל פסיקה רבה כרסמה הגדרה זו ואין עוד לקבלה כלשונה. לעיתים, חדר משרד של יועץ בביתו או חדר קבלת לקוחות של רופא בביתו יחויבו כיחידה נפרדת שאיננה חלק מדירת המגורים. נראה לנו, כי מגמה זו מנוגדת להגדרה והיא איננה רווחת מאוד, אך יש להיות ערים אליה. הדבר תואם גם את המגמה לחיוב חלק מתחת ל-50% שנתקבל במתנה, גם אם הינו נמוך מהסף החוקי בסעיף 49ו לחיוב במס שבח.

מגמה זו התגברה החודש בפסיקת בית המשפט, לפיה יש לפצל ולחייב מוסד ציבורי בגין מס שבח על אי שימוש במישרין בזכויות בנייה (גם אנכיות) בלתי מנוצלות. עם זאת, רוב המשרדים מאפשרים שימוש דו תכליתי בשטח קטן של הדירה ללא חיוב במס. גם דרישת פחת וריבית משכנתא על חלק יחסי כאמור לא יפקיעו הפטור, שכן אין בתנאי הפטור, בניגוד לדוגמא לפטורים בגין דמי שכירות (או חיוב מס 10% על דמי שכירות), הוראות השוללות את הפטור.

עם זאת, מכח הוראות אלו ייווסף לחיוב המס בדירות שנהנו מהקלות בחוקי ההשכרה ואינן פטורות ממס, מס נוסף. המדריך מוסיף ומפנה להסדר חקיקה ספציפי שיש להשלימו בעיון בתקנות, כי "שימוש בעיקרה למגורים" הינו גם דירה המשמשת לפעולות חינוך, לרבות פעוטון או דת. משמע, השכרה דירה לפעולות חינוך (קן צופים, לימוד גמרא, לימוד סיינטולוגיה), פעוטון (לרבות גן? אולי בגדר פעולות חינוך לעיל), או בית תפילה לבורא עולם, תהנה מהפטור במכירה.

המדריך מציין, כי יש להגיש את הבקשה לפטור בעת הגשת ההצהרה הראשונה או השומה העצמית. אי צרוף טופס הפטור שיש בו להעיד על ויתור, ישלול הפטור על סמך בקשה מאוחרת יותר. כנראה רצו לחסום שיקולי כדאיות בדיעבד, ויש להצטער על מגבלה זו. גם הפסיקה לא נטתה חסד למתלבטים המאחרים, והתירה שינוי הבקשה מפטור לויתור על פטור, או בקשת פטור באיחור לתקופה קצרה ביותר. זאת, למרות תשתית חוקית רחבה הנותנת למנהל ולוועדות הערר סמכות להארכת מועדים כאמור.

המבקש פטור ממס שבח חייב למכור את כל זכויותיו בדירת המגורים. תנאי זה, שלא תמיד נשמר בעסקאות מורכבות, זכה אף הוא למספר דיונים מקיפים בפסיקה (כהנן וברקאי, פרוט), אך הינו ברור וחד-משמעי. עם זאת, קיימים הסדרים מיוחדים לעסקאות אחוזים או קומבינציה, והחוק מסדיר פטור חלקי גם במקרים בהם אין המוכר מוכר את כל זכויותיו, אלא שזה החריג.

במכירה פשוטה יש להקפיד שלמוכר לא יישאר כל נתח במקרקעין לאחר מכירתם בפטור. המדריך מדגיש, כי מכירת חכירה שוללת הפטור אם למוכר יש בעלות בדירה. במקרים שלמוכר זכות חכירה בלבד, הרי אלו הן כל זכויותיו, ומכירת החכירה כולה תזכה אותו בפטור ממס. המוכר, אשתו וילדיו מתחת לגיל 18 נחשבים למוכר אחד. ברור איפא, כי לא ניתן לייחד לאישה זכויות בנייה עימם תיוותר אחרי המכירה.

עם זאת, אם לאישה דירה אחרת באותו בניין או אפילו באותה חלקה במושע, הרי שעם הסדר ייחוד עתידי שיתלווה להסכם לטובת הקונה אין מניעה ליהנות מהפטור, למרות שפורמלית יהיו כולם בעלים משותפים בנסח טאבו, כפוף לקיום הערת אהרה על ייחוד כאמור. התנאי של היות משפחה מוכר אחד רלבנטי לפי החוק והמדריך למניין הפטורים השונים ודירות המגורים שהתא מכר המצטברות יחדיו. עם זאת, קיימים כמה פסקי דין שעיקרם יחסי בני זוג שהביאו דירות לתא המשפחתי שאפשרו מניין דירות נפרד בסיטואציות מיוחדות, שלא נעמיק בהן כאן.

לעניין קבלת דירה במתנה, מפרט המדריך רשימת כללים בלתי ממצה שחייבים להשלימה על-ידי עיון בספרות ובפסיקה. כעקרון, מי שקיבל מתנה חייב תקופת צינון מסוימת. מי שקיבל מעל 50% יראוהו כאילו קיבל את כל הדירה במתנה. מי שקיבל מתנה לפני גיל 18 יראוהו את תחילת תקופת מניין ההמתנה הנדרשת בחוק החל מהגיעו לגיל 18.

כעקרון, תקופת ההמתנה הינה 4 שנים עד לזכאות לפטור. אם נותן המתנה הינו הורה, לרבות לצאצא כלשהו דוגמת נכד, תקופת ההמתנה הינה רק 3 שנים. תקופת ההמתנה מתקצרת עוד אם מקבל המתנה מתגורר בדירה ואם הוא נשוי.

נציין, כי גם למניין ספירת המתנות קיימת פסיקה ענפה שחייבים להתמצא בה. כך לדוגמא, קיימת גישה כי מתנות כספיות לבר מצווה עברו את צינון תקופת ההקפאה, ואין עוד להמתין עימן כאילו הינן דירת מתנה. קיימת גישה נוספת, לפיה מניין המתנה בעסקת קומבינציה נמנית רק מעת סיום בניית הדירה, ולא מעת הסכם הקומבינציה. יש לשים לב לדברים אלו, על מנת לא להיכשל בייעוץ ביחס לפטור.