מהו "יום הרכישה" של זכויות בנייה

אלה מעניינת עמדה לפתחה של ועדת הערר בת"א בעניין עופר מירצקי (וע 1415/05) - מהו "יום הרכישה" של זכויות בנייה שנוספו למקרקעין בעקבות אישור תב"ע חדשה? האם יום אישור התב"ע שהעניקה את הזכויות הנוספות, כטענת העוררים, או שמא יום הרכישה המקורי של המקרקעין שבגינם אושרה התב"ע, כטענת המנהל?

באותו מקרה, מכרו העוררים בשנת 1999 זכות חכירה מהוונת ממינהל מקרקעי ישראל, אותה רכשו בשנת 1995. בחוזה המכירה נקבעו הוראות מיוחדות למכירה עתידית של זכויות בנייה נוספות שטרם היו קיימות במועד החוזה, אך העוררים (המוכרים) הצהירו כי הם מטפלים בייזום תב"ע חדשה לצורך השגתן. השומה שהוציא מנהל מס שבח לא כללה בשווי המכירה את שווי הזכויות הנוספות.

בשנת 2004 אושרה התב"ע החדשה שהוסיפה את זכויות הבנייה החדשות, וכתוצאה מכך נחתם הסכם נוסף בין הצדדים לרכישתן. בעניין עיסקה זו התגלעה מחלוקת בין העוררים (המוכרים) לבין מנהל מיסוי מקרקעין. העוררים טענו, כי הזכויות החדשות נרכשו מכוח התב"ע, ולכן יום רכישתן הוא בשנת 2004 (שווי רכישה - 0). כפועל יוצא, אין להטיל מס מכירה בגינן ושיעור מס השבח יעמוד על 25%. לעומתם טען המנהל, כי יום רכישת הזכויות החדשות הוא ביום הרכישה המקורי של המגרש בשנת 1995, ולכן יוטל מס מכירה במכירתן ושיעור מס השבח יחושב באופן ליניארי (כך ששיעורו יהיה יותר מ-25%).

ועדת הערר בת"א קיבלה את עמדת המנהל ודחתה את הערר, בהסתמך על פסק דינו של חבר הוועדה רו"ח צבי פרידמן. בפסק הדין מוקדש דיון נרחב לשאלה, האם תוספת אחוזי הבנייה מהווה אירוע מס לעניין חוק מיסוי מקרקעין. בהסתמך על ההלכה של בית המשפט העליון בעניין ע"א 5472/98 הדרי החוף נקבע, כי יש להבחין באופן ברור בין שינוי ייעוד (או תוספת אחוזי בנייה) בקרקע פרטית לבין שינוי ייעוד בקרקע מוחכרת המלווה בשינוי הסכם החכירה.

כאשר מדובר בתוספת אחוזי בנייה או בשינוי ייעוד על-ידי רשויות התכנון בקרקע פרטית, נעשה אקט תכנוני בלבד שלא מקים אירוע מס לפי חוק מיסוי מקרקעין, ולכן אין חיוב במס רכישה. שונה המצב בשינוי ייעוד בקרקע המוחכרת מהמינהל, שכן במקרה זה נחתם חוזה חכירה חדש (המלווה בד"כ בתשלום דמי היתר למינהל), המקנה לחוכר זכות חדשה במקרקעין, ולכן יש חיוב במס רכישה.

במקרה הנדון אמנם דובר בקרקע שהוחכרה מהמינהל, אך התברר כי זכויות הבנייה הנוספות ניתנו לעוררים חלף תביעת פיצוי שהגישו לפי סעיף 197 לחוק התכנון והבנייה. מכך הסיקה הוועדה, כי הזכויות החדשות נולדו מכוח הסכם החכירה המקורי, ולא כתוצאה מהסכם נוסף (עובדתית, לא נחתם הסכם חכירה חדש עם המינהל, ואף לא שולמו דמי היתר). הוועדה ציינה כי המקרה הנדון דומה להקצאת זכויות בנייה נוספות בקרקע פרטית.

עוד ציינה הוועדה, כי העוררים לא יכולים לאחוז במקל בשני קצותיו: מחד, לא לדווח על הזכויות הנוספות ולא לשלם בגינן מס רכישה ומאידך, לבקש יום רכישה חדש בגינן.

חבר הוועדה, עו"ד ושמאי מקרקעין דן מרגליות, התייחס לשאלה מעניינת נוספת: לכאורה, היה על המנהל להוציא שומה בגין העיסקה משנת 1999 בהתחשב בשווי הצפוי של זכויות הבנייה הנוספות - למרות שהתב"ע החדשה טרם אושרה בשלב החוזה, שכן מדובר בחוזה עם תנאי מתלה התקף מיום כריתתו. לו היה נעשה כך, לא היתה מתעוררת כלל השאלה שהובאה להכרעת הוועדה, שכן אין חולק כי יום הרכישה היה נקבע ביום רכישת הקרקע.