פטור ממס שבח לדירה מחולקת: לא כל כך פשוט

השאלה האם נכס מסוים הוא "דירת מגורים" לצורך חוק מיסוי מקרקעין נבחנת על פי מבחן אחד: האם הנכס הנדון יכול לשמש באופן עצמאי כדירת מגורים. המבחן הקובע לעניין זה הוא מבחן פיזי הבוחן את השאלה אם מבחינה פיזית - היינו: מבחינת מבנה הנכס והמתקנים המצויים בו - ניתן לראות בנכס הנדון דירת מגורים נפרדת, ולעשות בו שימוש עצמאי כדירת מגורים.

לעניין זה אין חשיבות רבה לאופן רישומו של הנכס בתב"ע, בלשכת המקרקעין, בפנקס הבתים המשותפים או במרשם אחר, אם כי הרישום עשוי לשמש מבחן עזר במקרים גבוליים. כמו כן, אין חשיבות לשאלה אם השימוש בנכס נעשה כמספר יחידות או כיחידה אחת. כך למשל נקבע בעניין אקשלמה (עמ"ש 448/83), כי כאשר בני משפחה אחת השתמשו במספר יחידות מגורים במבנה כיחידה אחת, ניתן יהיה לקבל את הפטור רק בגין אחת היחידות.

יודגש, כי המועד הקובע לבחינת השאלה אם מדובר במכירה של דירת מגורים אחת או של כמה דירות הוא מועד המכירה. עובדה זו מחייבת מוכרי נכס שבו מספר יחידות העשויות לשמש כל אחת למגורים, זהירות בטרם ימכרו את הנכס. מכירת הנכס בלא תכנון מוקדם עלולה להביא לכך שחלק מהנכס יחויב במס, ולעומת זאת הפיכת מספר יחידות מגורים בנכס ליחידה אחת, בטרם המכירה, עשויה לאפשר למוכרים לקבל את הפטור בגין הנכס בכללותו.

כך נקבע בעניין נבולסי (ו.ע (י-ם) 5022/02 נבולסי), כי במקרה שבו דירת מגורים פוצלה מבחינה פיזית לשתי דירות עצמאיות, ולאחר מכן הופקעו הדירות, יוכל המוכר לקבל פטור רק בגין אחת הדירות - למרות שאם היה שובר את הקיר בין הדירות ומחזיר את הדירות למצבן הקודם כדירה אחת לפני ההפקעה, היה יכול לקבל את הפטור בגין כל הנכס כדירה אחת.

דוגמא נוספת למקרה בו היעדר תכנון מוקדם בטרם מכירת נכס הביא לחיוב במס, ניתן למצוא בפסק דין שניתן החודש בוועדת הערר בת"א בעניין איבגי (ו.ע 1385/07). במקרה שנדון בפסק הדין, היו העוררים בעלים של מבנה דו משפחתי. בשלב כלשהו נעשו בבית שינויים על מנת ליצור בו, בפועל, 3 יחידות דיור, וזאת במטרה לקבל דמי שכירות גבוהים יותר. במטרה ליצור את ההפרדה הותקנו דלתות במקומות שונים במבנה, הותקנו מטבחים בקומות השונות וכן שירותים, כך שבפועל נוצרו שלש יחידות דיור נפרדות אשר להן כניסות מחצר המבנה או מהגינה. היחידות השונות הושכרו לשלוש משפחות נפרדות.

בסופו של יום החליטו העוררים למכור את הנכס, בכללותו, לקונה אחד. מנהל מיסוי מקרקעין סירב ליתן פטור ממס בגין הנכס בכללותו, ונתן פטור בגין היחידה הגדולה מבין שלוש יחידות הדיור שהיו בנכס. ועדת הערר אישרה את החלטת המנהל, בקבעה כי "אין חולק כי מבחינה תפקודית, כל קומה שימשה בפועל כיחידת דיור אחת נפרדת עם מטבח ושירותים", ולפיכך העוררים יוכלו לקבל פטור רק בגין אחת היחידות.

בשוק השכירות דהיום, בו חלוקת דירה למספר יחידות מגורים הינה מעשה של יום יום, ראוי שהמשכירים יתנו ליבם לנושא החיוב במס שבח במכירת הנכס, ובטרם מכירתו ישיבו אותו למצב בו הנכס יכול לשמש כיחידת מגורים אחת. *