במסגרת תיקון 50 לחוק מיסוי מקרקעין (בעקבות ועדת רבינוביץ הראשונה) נכללה
האפשרות לדחות את מועד אירוע המס בעיסקת הקומבינציה. סעיף 19(4) שהוסף במסגרת
התיקון, מאפשר למוכר, על-פי בחירתו, לדחות את מועד אירוע המס ("יום המכירה")
עד למוקדם מבין יום סיום הבנייה ויום מכירת הזכויות על-ידי המוכר בחלק הקרקע
שנותר בידיו, כולן או מקצתן.
התנאים לדחיית אירוע המס הינם, שהחל ממועד רכישת הקרקע ועד מכירת הזכויות בידי
הרוכש (הקבלן), הן היו מסווגות בידי הרוכש כמלאי עסקי; שהמוכר לא יהיה קרוב
של הרוכש (לרבות חברות קשורות), וכן שנמסרה הודעה תוך 30 יום למנהל מיסוי מקרקעין
על הבחירה.
מטרת הסעיף היתה להתמודד עם בעיה אינהרנטית שאפיינה עסקאות קומבינציה: חובת
תשלום המס חלה עם חתימת ההסכם של הבעלים עם הקבלן, אבל השלמת העיסקה עשויה
לארוך זמן רב ואפילו שנים. דחיית מועד תשלום המס (להבדיל מדחיית אירוע המס),
היוותה מענה חלקי בלבד, שכן לא ניתן פתרון במקרה של ירידת ערך הקרקע (תופעה
שלה אכן היינו עדים בשנים האחרונות). במקרה כזה, תשלום המס בגין המכירה הראשונית
נעשה לפי שווי גבוה, בעוד שעד השלמת הבנייה ירד ערך הקרקע והדירות שנבנו עליה.
מאידך גיסא, במקרה שבו עולה ערך הקרקע מעת החתימה על ההסכם ועד לסיום הבנייה,
דחיית אירוע המס לפי סעיף 19(4) עלולה להניב מס גבוה יותר דווקא.
נטרול מסוים של בעיות השווי עשוי להיות בדרך של מדידת התמורה על-פי שווי שירותי
הבנייה הניתנים (שהיא אכן הגישה המקובלת כיום), אם כי גם ביחס לאלה עשויים
לחול שינויים בין הערכות לפני תחילת העבודות והנתונים שבסופן.
זכותו של המוכר לבחור בדחיית אירוע המס מוענקת אך ורק ביחס למכירת ב"תקופה
הקובעת" (7.11.01 עד 31.12.03). עם זאת, כתוצאה מדחייה זו, אירוע המס יתרחש
בד"כ לאחר תום התקופה הקובעת, ובמקרה זה לא ניתן יהיה לנצל הוראות אחרות של
החוק, המעניקות הנחות למכירת מקרקעין בתקופה הקובעת (20% הנחה ממס שבח למכירות
עד תום שנת 2002, ו-10% הנחה למכירות עד תום שנת 2003).
נקודה מעניינת הינה שאלת הפטור לדירת מגורים במסגרת עיסקת הקומבינציה: כיום,
במקרה בו על המקרקעין קיימת דירת מגורים קודם למכירה, רשאי המוכר
לבחור באחת משתי חלופות:
א. לא לבקש פטור על דירת המגורים - במקרה כזה ייעשה החישוב באופן רגיל (מכירה
של חלק מן הקרקע תמורת קבלת שירותי בנייה על חלק זה).
ב. לבקש פטור ממס במכירת הדירה - במקרה כזה המוכר אכן יהיה זכאי ממס עד גובה
שווי דירת המגורים (ובכפוף לתקרה), ואולם מצד שני יתווסף למרכיב התמורה גם
מרכיב הקרקע של הדירות שיקבל מהקבלן.
כאשר מבקש המוכר להחיל את סעיף 19(4) ולדחות את מועד אירוע המס, לכאורה לא
עומדת למוכר הזכות לבקש פטור ממס על דירת מגורים, שכן במועד זה ככל הנראה כבר
הרס הקבלן את הדירה והחל בבנייה, כך שאין דירה על הקרקע.
ייתכן שאכן כך, ואולם פעמים רבות עשוי מצב זה להוביל דווקא לחיסכון מס גדול
למוכר: כאשר אירוע המס נדחה עד מועד סיום הבנייה, הרי שבמועד זה על חלק המקרקעין
הנמכר כבר עומדות דירות מגורים, ועליהן עשוי המוכר להיות זכאי לפטור ממס בהתקיים
תנאי פרק חמישי 1 לחוק, ובייחוד אם המוכר התארגן מראש והקרקע נמצאת בבעלות
מספר יחידים הזכאים כל אחד לפטור לדירת מגורים. יוצא איפוא, שבמקום פטור מוגבל
ביחס לדירת מגורים אחת (הדירה הישנה), עשויה המכירה להיות פטורה על מספר דירות
מגורים, ואולי אף פטורה ממס כלל!
דוגמה: על שטח קרקע קיימות 2 דירות מגורים ישנות בבעלותם של 6 יחידים. מתבצעת
עיסקה עם קבלן ולפיה ייבנו סה"כ 10 דירות, מתוכן יקבלו המוכרים 4.
במקרה של דחיית אירוע המס הרי שהחלק הנמכר לקבלן כולל 6 דירות מגורים, בתמורה
לקבלת שירותי בנייה (בתוספת מרכיב הקרקע) של 4 דירות בלבד. מאחר שקיימים 6
מוכרים, ייתכן וכל אחד יהיה זכאי לפטור על מכירת דירת מגורים, וכך יינתן למעשה
פטור ממס על 6 דירות מגורים במקום על 2 בלבד!
יש לציין, עם זאת, כי פרשנות זו, העשויה להביא לפטור מוחלט למוכר בנסיבות מסוימות,
עלולה בנסיבות אחרות להוביל לגביית יתר מס. כך לדוגמה, מקום בו המוכרים אינם
זכאי לפטורים במכירת דירות המגורים שנבנו, או אם וככל שהדירות שנבנו לא ייחשבו
כ"דירת מגורים מזכה" במועד המכירה, עלול להיווצר מצב בו המוכרים ימוסו על מכירת
6 דירות, מבלי שיהיו זכאים לפטור אפילו על מכירת 2 הדירות הישנות.
לא ברור עדיין אם גישת דחיית המועד לכל דבר ועניין היא המשקפת את כוונת המחוקק
(כעולה מלשון החוק), או שמא הכוונה היתה לדחייה מוגבלת בלבד, ועל-פיה יש לבחון
אמנם את השווי במועד המאוחר, אם כי של הזכויות שנמכרו בפועל בעבר לפני הבנייה
על-ידי הקבלן.
עד כה טרם פורסמה עמדה רשמית של נציבות מס הכנסה ומיסוי מקרקעין בעניין זה,
אם כי מהתבטאויות בלתי רשמיות ניתן היה להבין, כי נטיית בכירי הנציבות היא
לראות בסעיף כקובע את דחיית אירוע המס לכל דבר ועניין. אם אכן זו תהיה העמדה
שתאומץ, יש להקפיד וליישמה בעקביות - הן כאשר היא מובילה לתוצאות המובילות
לגביית יתר מס והן כאשר היא מובילה לחיסכון במס.
לתשומת לבכם: מערכת גלובס חותרת לשיח מגוון, ענייני ומכבד בהתאם ל
קוד האתי
המופיע
בדו"ח האמון
לפיו אנו פועלים. ביטויי אלימות, גזענות, הסתה או כל שיח בלתי הולם אחר מסוננים בצורה
אוטומטית ולא יפורסמו באתר.
כתבות
ני"ע
