פוטנציאל למיסוי בלתי ראוי

בחוק מיסוי המקרקעין (שבח, מכירה ורכישה), התשכ"ג-1963 (להלן - "החוק"), נכללו כמה וכמה הוראות שגלום בהן, במודע או שלא במודע - פוטנציאל להטלת מס בעייתית. אין לכחד, עם זאת, כי בהוראות אחרות שנכללו אף הן בחוק האמור - גלום פוטנציאל להימנעות ממס, שלא תמיד זוכה לברכתו של מנהל מס שבח.

ברשימה זו, מכל מקום, נתמקד בשלוש הוראות שנועדו במקורן למנוע הפחתת מס בלתי נאותה, העלולות לגרום במקרים מסוימים למיסוי בלתי ראוי (לעניות דעתנו).

1. סעיף 49א.(א) לחוק - בסעיף האמור נקבע, כי (בכפוף לתנאים מסוימים) מוכר המוכר את כל הזכויות במקרקעין שיש לו ב"דירת מגורים מזכה", יהיה זכאי - על-פי בקשתו - לפטור ממס במכירתה. בסעיף 49(ב) לחוק נקבע, כי "לעניין פרק זה" (פטור לדירת מגורים מזכה - נ.ה) יראו מוכר ובן-זוגו, למעט בן-זוג הגר דרך קבע בנפרד, וילדיהם שטרם מלאו להם 18 שנים, למעט ילדים נשואים - כמוכר אחד.

תכליתה של ההוראה שנכללה בסעיף 49(ב) לחוק, מטבע הדברים, הייתה למנוע ריבוי פטורים ממס לבעלי כמה דירות ו/או לבעלי משפחות ברוכות ילדים, ולכן נקבע כי הפטור ייבחן במונחי "התא המשפחתי".

דא עקא, שלשונו של סעיף 49(ב) לחוק הינה גורפת ועלולה להביא לתוצאות מס ביזאריות. כך, למשל, טוענים אנשי מס שבח, כי אם ראובן מוכר לצד ג' את כל זכויותיו בדירת מגורים מזכה (נניח שיש לו 90% בדירה), אך לבת-זוגו של ראובן יש זכויות משלה באותה דירה (נניח שיש לה 10% בדירה), לא יוכל ראובן לקבל פטור ממס כתוצאה מכך שבת-זוגו לא מכרה אף היא (במקביל אליו) את כל זכויותיה בדירה!

בהקשר זה אנו מפנים את תשומת לב הקוראים, המעוניינים להעמיק בנושא, אל רשימתם המשותפת של ה"ה מאיר מזרחי, עו"ד ויהודה שפירא, שמאי מקרקעין (עקרון התא המשפחתי - מניין ולא בניין), שנתפרסמה בדו-ירחון "מיסים", י/6 (דצמבר 1996).

2. סעיף 49ו' לחוק - בסעיף האמור נקבעה תקופת צינון מינימלית, לגבי דירת מגורים שהמוכר קיבל במתנה, שבהעדרה לא יינתן פטור ממס על אף האמור "בהוראות פרק זה" (פטור לדירת מגורים מזכה - נ.ה). שוב, הכוונה הייתה למנוע ריבוי פטורים באמצעות העברת דירות מגורים במתנה, לקרובי משפחה שלא מכרו דירת מגורים בארבע השנים הקודמות, ולעשות שימוש בפטור (האישי) של אותם קרובים.

הוראה זו מביאה להטלת מס שלא לצורך, בשל העדר תקופת צינון מינימלית, במקרים בהם היה מעביר הדירה זכאי כשלעצמו לפטור ממס אלמלא העבירה במתנה!

סוגיה נוספת בנושא כאוב זה מתעוררת במקרים בהם מעבירים ההורים במתנה לילדם קרקע לבנייה, ולאחר מספר שנים מתבצעת בנייתה של דירת מגורים על הקרקע, במימונו העצמאי של מקבל המתנה. לפי פרשנותם של אנשי מס שבח, צריכה לחלוף גם במקרה כזה תקופת צינון מינימלית (כאשר שווי הקרקע עולה על שווי הבנייה) מיום סיום בניית הדירה, כתנאי סף למכירתה בפטור ממס.

3. סעיף 70 לחוק - בסעיף האמור (שאמורים לחול בו שינויים בקרוב) נקבע, כי ניתן למכור בפטור ממס זכות במקרקעין לאיגוד מקרקעין (בכפוף לתנאים מסוימים), אם המכירה נעשתה "ללא תמורה לאיגוד על ידי בעלי זכויות באותו איגוד". במאמר מוסגר נציין, כי על שווי המכירה, לפי סעיף 70 לחוק, יוטל מס רכישה, ללא כל הנחה או הקלה.

בסעיף 30 לחוק נקבע, כי "שווי הרכישה" של הזכות במקרקעין, בידי האיגוד שאליו הועברה, יהיה השווי שהיה נקבע אילו נותרה הזכות בידי מי שהעבירה לאיגוד, ובהתאם לכך ייקבע גם "יום הרכישה" של אותה זכות (סעיף 37(1) לחוק). מסיבה כלשהי לא נכללה בחוק הוראה באשר למניות שהוקצו באותו איגוד, שבדרך כלל עלותן זניחה.

יש הסבורים, ששתיקה זו משמעותה הסדר מס שלילי, וכתוצאה מכך ייגרם עוות מס אפשרי (מיום 7.11.2001 ואילך), בעת מכירת המניות הללו, שכן עלותה (ההיסטורית) של הזכות במקרקעין עברה וחלפה לה כביכול (מידי בעליה לידי התאגיד). אחרים סבורים, כי יש לראות בשתיקת המחוקק משום "לאקונה" משפטית (ולאו דווקא הסדר מס שלילי), שכן תכלית החקיקה אינה להביא לידי הטלת מס על רווחים מדומים.

בהקשר זה נעיר, כי שביב של תקווה ניתן למצוא בכמה פסקי דין "כלכליים", שיצאו בשנים האחרונות מבית מדרשו של בית המשפט העליון (מ.ל פיתוח והשקעות בע"מ, אינטרבילדינג חברה לבנין בע"מ, רון קלס ואחרים, ועוד), אלא שלא כל נישום מסוגל לעמוד בעלויות הכספיות והנפשיות הכרוכות במאבק ממושך עם רשויות המס.

הכותב הוא ממשרד רוז'נסקי, הליפי, מאירי ושות'.