לא ניתן לפצל את יום הרכישה

ביום 5.5.01 רכש יהושע חיים (להלן: "העורר") ואחרים חלקת מקרקעין בקרית חרושת. העורר בנה על חלקו במקרקעין בית דו-משפחתי, וביום 17.3.02 הוא מכר לאחרים מחצית מזכויותיו במקרקעין עליו בנוי בית מגורים. בשל עיסקת מכר זו חויב העורר במס מכירה. העורר הגיש השגה על חיוב זה, בפני מנהל מיסוי מקרקעין בחיפה (להלן: "המשיב").

החל מיום 1.1.2000 מוטל מס מכירה על מכירת "זכות במקרקעין", וזאת על פי סעיף 72ג' לחוק מיסוי מקרקעין (שבח, מכירה ורכישה) (להלן: "החוק"). לפי הוראת סעיף 72 ד (א) לחוק, לאחר תיקונו בחוק מיסוי מקרקעין (שבח מכירה ורכישה) (תיקון מס' 50 הוראת שעה) התשס"ב- 2002, בוטל מס מכירה לגבי נכס מקרקעין שנרכש לאחר 7.11.2001. מס מכירה חל איפוא על מכירת מקרקעין אשר יום רכישתם קדם ליום 7.11.2001 (להלן: "המועד הקובע").

טענת העורר בהשגתו הייתה, כי מאחר והמקרקעין נרכשו לפני המועד הקובע, הרי שחבים הם במס מכירה, להבדיל משווי המבנה, שהעורר החל בבנייתו לאחר התאריך הקובע והתחייב להשלימו. לטענתו, פטור חלק זה בעיסקת המכר ממס מכירה.

המשיב דחה את ההשגה בקבעו, כי "מס המכירה הוטל כחוק עבור השלד שלא היווה דירת מגורים בעת המכירה".

על כך הגיש העורר ערר לפני ועדת הערר שליד בית המשפט המחוזי בחיפה, בראשות הנשיא בדימוס סלוצקי. השאלה להכרעה היא, אם ניתן לפצל את החיוב במס מכירה כטענת ב"כ העורר.

הלכה פסוקה היא, שלחוקי המס אין כללי פירוש מיוחדים משלהם ויש לפרשם בצורה המביאה להגשמת תכלית החוק. נקודת המוצא היא לשון החוק. ללשון כידוע יש מספר משמעויות והבחירה נעשית לפי ההקשר הרלוונטי (ראה ע.א. 82/165 קיבוץ חצור נ' פקיד השומה רחובות פ"ד ל"ט (2) 70 בעמ' 75; ע.א. 85/674 אליהו חברה לבטוח נ' זק, פ"ד מ"ג (1) ע' 1363).

מס מכירה נועד למלא את החלל התקציבי הנובע מביטול מס רכוש בתחילת שנת 2000. התיקון המצמצם את החלת המס רק לגבי עסקאות שקדמו למועד הקבוע נועד למתן תמריץ ולקדום עסקות נדל"ן ולעידוד הבנייה.

בסעיף 72ג לחוק נקבע, כי "שווי המכירה" כמשמעותו בסעיף 17 לחוק, הקובע כי "שווי המכירה הוא השווי ביום המכירה של הזכות במקרקעין הנמכרת כשהיא נקיה מכל שעבוד...".

שווי המכירה הוא בסיס להטלת מס מכירה ושווי זה נקבע ליום מסוים, שהוא יום המכירה. לפי חוק מס שבח (תיקון מס' 8) תש"מ - 1980 נקבע השווי בדרך כלל ליום כריתת הסכם המכירה המהווה את יום המכירה (ראה: הדרי, מיסוי מקרקעין כרך ב' חלק ראשון מהדורה שניה סעיף 6.03 ע' 142).

בעסקה שבפנינו - קובעת ועדת הערר - יום המכירה הוא יום מכירת הזכויות ברבע משטח החלקה הנ"ל והמבנה שעליו על פי הסכם המכר מ-17.3.02. אין מחלוקת כי יום רכישת הזכויות של העורר בחלקה הנ"ל קדם למועד הקובע.

מנוסח החוק עולה, כי מכירת מקרקעין, אשר יום רכישתן קדם למועד הקובע, חייבת במס מכירה. אבן הבוחן הוא מועד רכישת המקרקעין הנמכרים. ההשקעות שהשקיע המוכר במקרקעין במהלך הזמן, כולל הקמת מבנה, אינם משפיעים על יום רכישת המקרקעין. אילו רצה המחוקק לקבע, כטענת העורר, כי בנייה על מקרקעין לאחר המועד הקובע לא תחייב במס מכירה, לא היה קל מלכתוב זאת במפורש בחוק. לא מצאנו במילות הסעיף, כפשוטן, בסיס פרשני לפיצול לו טוען העורר.

אילו נרכשו המקרקעין על ידי העורר בחלקים ובשלבים שונים, היה מקום לפצל, לצורך חישוב המס, גם את שווי המכירה בהתאם, ולשום את המס לגבי כל חלק לחוד, כשהחלק שנרכש לאחר המועד הקובע פטור ממס מכירה. זהו לא המקרה שבפנינו (ראו ע.א 78/208 מנהל מס שבח מקרקעין נ' יהודית סבו ואח', פ"ד ל"ב (3) ע' 613).

התוצאה הסופית: הערעור נתקבל.

ו"ע 03/4023, בפני ועדת הערר שליד בית המשפט המחוזי בחיפה, בהרכב: מ. סלוצקי (נשיא בדימוס), א. ארבל, א. שניאור.

בשם העורר: עו"ד ג'ובראן.

בשם המשיב: פרקליטות פיסקלית.