פטור חד-פעמי במכירת שתי דירות ורכישת דירה שלישית

במסגרת סעיף 49ה ניתן למכור שתי דירות בפטור ממס שבח בשנה - הכיצד?

המסלול מאפשר קבלת פטור על מכירת דירת מגורים מזכה, כאשר קדמה לה מכירת דירת מגורים נוספת, אשר בגינה ניתן פטור על פי חוק מיסוי מקרקעין, במסגרת פרק חמישי 1.

התנאים - במסלול זה ניתן לקבל פטור, אם מתקיימים כל התנאים הבאים:

1. המוכר הוא תושב ישראל; וגם - 2. המוכר מכר בפטור ממס לפי פרק חמישי 1 לחוק מיסוי מקרקעין (אך לא על פי הוראת השעה) דירת מגורים אחת (להלן הדירה הראשונה) במהלך 12 החודשים שקדמו למכירה זו; וגם - 3. סכום שווי הדירה הראשונה ושווי הדירה הנמכרת (להלן הדירה השנייה) אינו עולה על 1.5 מיליון שקל (הסכום מתואם מידי שנה); וגם 4. המוכר רכש דירה שלישית (בישראל או באיזור) במהלך 12 החודשים, שקדמו למכירת הדירה השנייה או במהלך 12 חודשים שלאחריה; וגם 5. הדירה השלישית נרכשה בסכום העולה על 75% מהשווי הנומינלי של שתי הדירות האחרות גם יחד.

לא נקבע בחוק מנגנון שיערוך של שווי הדירה הראשונה והשנייה ליום הרכישה של הדירה האחרת. ביחס לתנאי 4 - נקבע חידוש פסיקת בית המשפט לעניין רכישת דירה שלישית.

רכישה של מגרש לבניית דירת מגורים - כאמור, הסעיף כולל תנאי לרכישת דירה אחרת בסכום מינימלי של 75% משווי שתי הדירות הנמכרות. הנוסח כתוב באופן שלכאורה אין מקום לטעות - יש לרכוש דירה. מסתבר שבית המשפט סבר, שההגבלה איננה לרכישת דירה בלבד, ונתן למונח "דירה" פרשנות רחבה, הכוללת מגרש לבנייה.

המקרה נדון בבית המשפט בעניין אלדד חסון (ע"א 03/501), כשהסוגייה הייתה - האם בנייה עצמית על מגרש עומדת בהגדרת "דירה אחרת" בסעיף 49ה לחוק מיסוי מקרקעין.

העובדות - ביום 18.08.1999 מכר אלדד חסון חלקה בשטח 1,140 מ"ר, ועליה שתי דירות מגורים בשטח של 130 מ"ר כל אחת. השווי המוצהר של המכירה התקבל על-ידי המנהל ויוחס בחציו לכל דירה.

ביום 17.11.1997 קיבל העורר מאחיו וגיסתו מגרש במתנה, עליו בנה אלדד חסון בית מגורים. תחילת בנייה - 2.8.1998 , גמר בנייה - 12.10.1999. העורר ביקש לראות במכר שתי הדירות ביום 18.08.1999 כפטור מכוח פרק חמישי 1 - סעיף 49ב(1) וסעיף 49ה לחוק מיסוי מקרקעין.

גדר המחלוקת - המנהל דחה את בקשת הפטור על הדירה השנייה, מהטעם כי רכישת מגרש ובנייה עצמית על-ידו אינה עומדת בתנאי הפטור בס' 49ה.

פס"ד ועדת ערר - אחד התנאים הקבועים בסעיף 49ה לחוק מיסוי מקרקעין דורש רכישת דירת מגורים אחרת, וזאת תוך הפנייה להגדרת דירת מגורים בסעיף 9(ג) לחוק מיסוי מקרקעין.

רכישת מגרש ובנייה עצמית על המגרש, גם אם תעמוד במועדים בקבועים בסעיף 49ה לחוק מיסוי מקרקעין, אינה מהווה "דירה אחרת", מן הטעם שנעדרת היא התחייבות מטעם המוכר לסיום הבנייה (בדומה לרכישת דירות על הנייר מקבלן).

פס"ד בית המשפט העליון - במקרה נשוא הערעור, הקבלן הפרטי התחייב לסיים את הבנייה מכוח חוזה בין בעל המגרש לקבלן. המקרה הנדון שונה ממקרה, שבו הבעלים של הקרקע עצמו טוען כי יבנה בעצמו את דירת המגורים. אין הצדקה תכליתית להבדיל בין נישום, הרוכש דירת מגורים מקבלן, לנישום הרוכש מגרש ומזמין שירותי בנייה. הערעור התקבל ביום 09.02.2004.

מסקנות אפשריות - בית המשפט העליון לא נתן דעתו מה יהא דינה של רכישת מגרש בתקופה העולה על שנתיים לפני מכירת דירות המגורים, שבגינן יתבקש הפטור בסעיף 49ה לחוק מיסוי מקרקעין, הגם שהבנייה תסתיים תוך פחות משנה מיום מכירת הדירות.

נראה כי דין דומה יחול שעה שבעל המגרש יזמין שירותי בנייה שונים מקבלני משנה נפרדים.

הפרשנות התכליתית גורסת, כי גם במקרים אלה יראו בדירה כזו כעונה על דרישת רכישת דירה אחרת.

בנוסף, בל נשכח כי הדירה הנרכשת צריכה לענות על הגדרת דירת מגורים רק מבחינת תקנות מס רכישה. לכן ניתן בעצם לרכוש גם "דירה על הנייר" מקבלן, דירה שבנייתה לא הסתיימה, אך הקבלן התחייב לסיים בנייתה.

למעשה, ייתכן שמבחינת המוכר (הקבלן) נמכר שלד של דירת מגורים, בעוד שמבחינת הרוכש נרכשה דירת מגורים, משום שהרוכש קיבל התחייבות של קבלן לסיים את הבנייה.

דגשים:

1. הפטור הזה הוא חד-פעמי לבני משפחה אחת.

2. סדר המכירות האפשרי:

דרך א': רכישה - מכירה - מכירה.

דרך ב': מכירה - רכישה - מכירה.

דרך ג': מכירה - מכירה - רכישה.

3. בכל אחת מהדרכים יש להקפיד על לוחות זמנים: בין המכירה הראשונה למכירה שנייה לא יחלפו יותר מ-12 חודשים, ובין המכירה השנייה לרכישה לא יחלפו יותר מ-12 חודשים.