יש לבטל את סד ההוצאות בסעיף 39 לחוק

רשימה זו מיועדת לקרוא לביטול סד ההוצאות שנתחם בסעיף 39 לחוק מיסוי מקרקעין. סעיף מיושן זה הפך לאויבם של נישומי מס שבח, עת הוא מעגן בתוכו רשימת הוצאות שאין ברור לגביה אם סגורה היא אם לאו, וזאת בשל העובדה שהתרת ההוצאות השונות מאוזכרת במקורות שונים מלבד החוק, כדוגמת נהלי מס שבח וכן פרשנות הדין.

כתוצאה מהעדר קביעות חד-משמעיות בנדון, יתכן מצב שבו באם יצאה מידי הנישום הוצאה כלשהי החורגת מהאמור בסעיף, ולו הקטנה שבחריגות, תישלל מהמוכר זכותו לניכוי ההוצאה. כך, לפחות, לפי גישת המחמירים ברשויות מיסוי מקרקעין.

כאמור, בתי המשפט כרסמו בפרשנות המילולית של סעיף 39 לחוק, והוסיפו על רשימת ההוצאות המנויה בו גם הוצאות שספק נכללות בו, בין בדרך של פרשנות מרחיבה ובין בדרך של חקיקה שיפוטית; כך נוספו לרשימה הוצאות המנויות בסעיף 39 אף הוצאות מימון ריאלי (מכוח פסק הדין בעניין מ.ל. השקעות), שכר טרחת שמאי, שכ"ט מתכנן ערים וכיוצא בזה הוצאות שמקומן לא בא מפורשות בחוק.

רשויות מס שבח אף הן התירו הרחבת הסעיף להוצאות שלא פורשו בו ולא ענו ולו על אחד מסעיפיו הקטנים של סעיף 39 לחוק. בדרך זו, לדוגמא, הותרו בניכוי תשלומי מע"מ שקיבל עוסק מוכר כנגד חשבונית מס, ואשר אותם העביר למע"מ במסגרת הדו"ח החודשי שלאחר המכירה. התשלומים הותרו בניכוי על אף שלא נכללו בסעיף 39 לחוק כהוצאות המותרות בניכוי, ולמרות שמבחינה משפטית טהורה המע"מ שייך לתמורה אותה קיבל המוכר, והחבות בגינה מוטלת עליו באופן אישי אל מול רשויות מע"מ (פסק הדין בעניין רבקה הרן). דמי היוון אף הם הותרו בניכוי, וזאת להבדיל מדמי חכירה שוטפים (פסק הדין בעניין ויויאן קינן).

על כל האמור לעיל (ובשלו) נוספת הצעת חוק מטעם מספר חברי כנסת, ובהם ליבוביץ, בריזון, לבני, רצאבי ואח', שמטרתה תיקון סעיף 39 והרחבת ההוצאות המנויות בו תוך ציון דמי היוון, שכר טרחת עו"ד, שמאי, מודד, וכל הוצאה שהיה לה קשר לרכישה/מכירה. רשימה זו מציגה בפני הקוראים שעטנז שלם של חקיקה, פסיקה והוראות נוהל, שעוסקות בניכוי הוצאות לעניין חישוב השבח, ומוכיחה לנוגעים בדבר כי הדרך המצויה אינה מאפשרת לנישום להתמודד בוודאות ומראש עם שאלת התרת הוצאה פלונית. התוצאה המתבקשת מן האמור לעיל הינה, כי ככל שבתי המשפט חשים כי פרשנות רשויות המס מצמצמת מדי, הם מרחיבים את סעיף 39 לחוק ומתירים את ההוצאה בניכוי, אף אם לא נזכרה באחד מסעיפיו הקטנים של סעיף 39 לחוק.

נסיים קטע זה בסיפורו של מר אליהו בן-סניור (עמ"ה 00/1008), אשר לא הותר לו בניכוי שכר טרחת עורך דין שייצגו במשפט מול מס שבח, הואיל וסעיף 39 לחוק מתיר שכר טרחה ביחס לרכישת הזכות במקרקעין ולמכירתה, ולא ביחס לייצוג בוועדת ערר. הנישום, בעצת עורך דינו, רץ למשרדי מס הכנסה ותבע את ההוצאה מכח סעיף 17(11) לפקודה, המתיר מפורשות ניכוי הוצאות שכ"ט מייצג ביחס לשומה, לרבות ערעור. והינה, נפסק בבית המשפט, שהסעיף איננו חל על ייצוג במס שבח אלא רק בענייני מס הכנסה. ושוב, נותר הנישום פעור פה בפני סבך החקיקה וחוסר ההיגיון הפשוט לאור פסיקת בתי המשפט.

אבסורדים כגון זה יימשכו כל עוד לא תשונה הקונספציה שבהתרת ההוצאות. המלצתנו: קביעת נוסח חדש לסעיף 39 לחוק, לפיו "יותרו בניכוי הוצאות שהוציא מוכר הזכות במקרקעין ביחס לנכס הנמכר, שלא הותרו או נדרשו בניכוי במס הכנסה".

על-פי הנוסח האמור, הוצאה תותר בניכוי אף אם לא שימשה להשבחת הנכס, כדוגמת הוצאות עבור שכר טרחת מודד, שכר טרחת שמאי ושכר טרחת עו"ד; הוצאה תותר בניכוי ללא הגבלת סכום; וכן לא יהא צורך לייחס את ההוצאה לרכישת הנכס או מכירתו לשם התרה, שכן כך תותרנה בניכוי גם הוצאות כדוגמת העברת נכס, שיפוצו, תחזוקתו, וכך גם הוצאות משפט שנדרשו ביחס אליו, לרבות פיצויים לרוכש קודם עקב הפרת הסכם.

מס נכון מוטל על הפעילות הכלכלית הכוללת של אדם פלוני ביחס לנכס, והשאלה אם יש לו רווח או לא היא קודם כל שאלה חשבונאית פשוטה של סיכום מספרים. רק לאחר שהגענו לתוצאה הפשוטה של הפחתת סך כל ההוצאות (ללא מיונן) מהתמורה, והתוצאה העלתה כי פלוני הרוויח, עולה השאלה איזה הוצאות לא יילקחו בחשבון. הקטנת סל ההוצאות המותרות בניכוי צריך שתעשה בהיסוס ובזהירות, שכן אחרת אנו מטילים מס בשיעור 100% על התמורה בגובה אותה הוצאה שלא הוכרה.

תוצאה כזו, שרווחת כיום, ודאי שאין איש חפץ בה, ולכן נדרש חינוך של המערכת שתדע, כי אי הכרה בהוצאה פלונית שאכן הוצאה בפועל צריכה להיעשות בזהירות ותוך מחשבה תחילה. הוצאות שלא יותרו יכללו הוצאות שנדרשו במס הכנסה, על מנת למנוע כפל ניכוי המהווה הטבה כפולה לא ראויה, ותשלום מס בחסר. אך גם כאן, אם ההוצאה לא נדרשה במס הכנסה מכל סיבה, תותר ההוצאה במס שבח.

כמובן שקיימים מקרים קשים בהם לדוגמא מוסד ציבורי פטור ממס הכנסה אך חייב במס שבח, והשאלה אם יותר לו עלות הנכס בניכוי פחת (שהיה נדרש במס הכנסה) או ללא ניכוי הפחת (כי הוא לא נזקק לניכוי הפחת במס הכנסה), לטעמי העלות הוא לפני ניכוי פחת, ולכן יותר ניכוי הפחת ממס השבח כחלק מהעלות, שלא תופחת כי הפחת לא נדרש במס הכנסה בפועל.

אין צורך להוכיח קשר סיבתי לייצור הכנסה או להשבחה, ודי בקשר לנכס עצמו. המונח "בקשר לנכס" מספיק מצומצם כדי למנוע ניצול לרעה של התרת הוצאות לא ראויות לפי שיקולי מדיניות, כמו הוצאה למסיבה פרטית שערך בעל הנכס על הנכס עצמו. הוצאה זו איננה "בקשר" לנכס, אלא בהקשר פרטי. משמע, פרשנות המונח באופן דינמי תגן על רשויות המס היטב.