פטור על דירה בעסקת קומבינציה

עד לפסק דין יוניזדה (ע"א 595/82), הכדאיות בניצול הפטור נבדקה על פי היחס בין שווי הפטור המגיע לבעלים על הדירה לעומת התוספת לשווי המכירה בעקבות בקשת הפטור. בהתאם להלכה, אם שווי הפטור על הדירה (שהוא כפל שווי הדירה ללא זכויות בנייה בכפוף לתקרה של 1,274,400 שקל, לפי סעיף 49ז) עלה על שווי מרכיב הקרקע של היחידות שעתיד הבעלים לקבל בעקבות עסקת הקומבינציה - כדאי היה לבעלים לנצל את הפטור על הדירה. זאת, בהנחה שלבעלים אין דירה אחרת המיועדת למכירה שמבחינה כלכלית עדיף לנצל את הפטור ממס שבח במסגרתה.

ברם, פס"ד שדמי (ע"א 8789/02) שינה את היוצרות והכניס שורה נוספת של שיקולים שעל הבעלים לשקול בעניין. לפי פס"ד שדמי, התוצאה של מתן פטור ממס על הדירה הנמצאת על המגרש היא קביעת יום ושווי רכישה חדשים במכירת היחידות/דירות שעתיד הבעלים לקבל מהקבלן. כך, אם מדובר בקרקע שנרכשה על-ידי הבעלים בשנת 1970 ועסקת הקומבינציה נחתמה בשנת 2007, כאשר יימכרו הדירות על-ידי הבעלים לא ישולם מס על השבח שנצמח בתקופה זו, שכן הדירות יזכו לשווי רכישה חדש שהוא השווי שנקבע בשומת המס של עסקת הקומבינציה.

זאת ועוד, הדירות הנמכרות אף יזכו ביום רכישה חדש שיתרונותיו בצידו. כך, לפי סעיף 48א(ד1) לחוק, במכירת הדירות עשוי להינתן זיכוי של 10%-20% מהמס החל אם עסקת הקומבינציה נערכה בתקופה הקובעת (7.11.01-31.12.2003). יתירה מכך, חישוב המס לגבי מקרקעין שנרכשו לאחר יום 7.11.01 ונמכרים (על-ידי יחיד) בשנת 2007 הוא 20%, וזאת להבדיל מחישוב מס הנעשה באופן ליניארי העלול להגיע לשיעור מס גבוה יותר. כפועל יוצא, במקרה בו עסקת הקומבינציה נחתמה בתקופה הקובעת, ייחשבו דירות הבעלים כאילו נרכשו אף הן בתקופה הקובעת, ועל כן יזכו במכירתן בשיעור מס מופחת של 20% (אם הדירות נמכרות בשנת 2007 ואילך).

נשאלת השאלה, האם השיקולים האמורים יהיו עדיין רלוונטיים במקרה בו הקרקע שבבעלות המוכר נרכשה בשנת מס המזכה בשיעור מס היסטורי לפי סעיף 48א(ד) לחוק?

לכאורה, כאשר קרקע הבעלים היא בעלת שיעור מס היסטורי כדאי לבעלים שלא לבקש פטור על הדירה, וזאת כדי לשמר את שיעור המס ההיסטורי במכירת היחידות שיקבל מהקבלן. עם זאת, המלצה זו תלויה בשיעור המס ההיסטורי החל על הקרקע; לגבי קרקע שנרכשה בשנת המס 1957 שיעור המס ההיסטורי הוא 21%. שיעור זה גדל באחוז בכל שנה נוספת עד לשיעור של -24%. כפי שהוסבר לעיל, במקרה של עסקת קומבינציה שנחתמה בתקופה הקובעת, ושניתן בה פטור על הדירה, שיעור המס במכירת היחידות על ידי הבעלים יהיה 20% אם הן נמכרות בשנת 2007 ואילך. התוצאה היא, אם כן, שלמרות שיעור המס ההיסטורי החל על הקרקע מומלץ במקרה זה לבקש פטור על הדירה במסגרת עסקת הקומבינציה. מה גם, ששיעור המס ההיסטורי מתעלם מאפקט המידוד של שווי רכישת הקרקע וההוצאות המותרות בגינה בניכוי.