הדירה מפוצלת? גם הפטור

מטרת פיצול של דירה ליחידות נפרדות נובעת לרוב משיקולים כלכליים של בעל הנכס. פיצול הדירה תוך יצירת האפשרות להשכירה למספר שוכרים שונים, מעלה את גובה דמי השכירות עבור בעל הנכס. אולם, פעולה כזו יכול שלא תהא משתלמת בסופו של יום, כשיבוא בעל הנכס למכור את הדירה ויגלה כי אינו זכאי לפטור ממס שבח על מכירת הדירה כיחידה אחת (פטור מלא), אלא רק על הדירה הגדולה מבין הדירות המפוצלות.

ההגדרה של "דירת מגורים" בחוק ניתנת לפרשנויות שונות. סוגיה זו עמדה לדיון בפרשת נבולסי רפיק נ' מנהל מיסוי מקרקעין (ו.ע 5022/02), שם נקבע, כי היות ודירה לא הוגדרה בחוק מיסוי מקרקעין, כל הגדרה אחרת (כדוגמת ההגדרה בסעיף 52 לחוק המקרקעין) אינה מחייבת, היות ששם ההגדרה כוללת כל דירה, גם אם היא נועדה לצרכי עסק או לכל צורך אחר, בעוד שענייננו בחוק מיסוי מקרקעין הוא בדירה המשמשת או מיועדת למגורים, לפי טיבה. לכן, למונח "דירה" יש ליתן את משמעותו הרגילה בפי בני אדם.

כלומר, המבחן שאומץ ע"י הפסיקה הוא המבחן האובייקטיבי, לפיו יש לבדוק את המצב הפיסי של הדירה, ובין היתר המתקנים המותקנים בדירה שיכשירוה למגורים והחיוניים לקיום מגורים סבירים, כגון: חשמל, מים, אמבטיה ושירותים, מטבח וכיוצא באלה.

הרישום של הדירה במרשם המקרקעין אינו מהווה מבחן מכריע, ורק בחינה עובדתית של מצב הדירה בפועל היא שתקבע (ר' ע"א 707/85 מנהל מס שבח מקרקעין נ' היובל, פ"ד מב (2) 167). רוצה לומר, אדם שפיצל דירה מבלי לרשום את הפיצול כדין, לא יוכל להיתלות ברישום הדירה כיחידה אחת לצורכי מס.

מאידך, לניסוח חוזי השכירות יכולה להיות השפעה על ההכרעה האם מדובר בדירה אחת או במספר דירות. כך לדוגמא, בו"ע 1385/07, איבגי פנחס ואירית נ' מס שבח רחובות, בחוזה השכירות שנחתם עם כל שוכר בנפרד, הוגדר המושכר כ"דירה". ביהמ"ש ראה בעובדה זו הודאת בעל דין התומכת בגישתו של מנהל מס שבח כי המוכר מכר מספר דירות.

שיקול נוסף בעל חשיבות רבה הוא מצבה העובדתי של הדירה ביום המכירה. ההכרעה תהיה בהתאם לחוק מיסוי מקרקעין, ולאו דווקא בהתאם להגדרות הקובעות לצרכי רישום במרשם המקרקעין. המשמעות היא, שגם אם בפועל לא ניתן לפצל את רישומה של דירה במרשם המקרקעין, לצורך חוק מיסוי מקרקעין אפשר שיתייחסו למכירה של דירה כזו כאל מכירה של שתי דירות נפרדות, ובהתאם לכך גם יחושב שיעור המס ו/או הפטור לפי סעיף 49 לחוק (ו.ע 5022/02 נבולסי רפיק נ' מנהל מיסוי מקרקעין).

ב-ו.ע 2041/01 ד"ר לאה צבעוני נ' מנהל מיסוי מקרקעין, שוקללו יחדיו שני המבחנים, כך שדירה שנרכשה כיחידה אחת פוצלה במהלך תקופת אחזקתה לשתי דירות, אולם במועד מכירתה הוסרה המחיצה המפרידה והנכס סווג כדירה אחת. שם קבע ביהמ"ש כי מדובר בדירה אחת מבחינת הרישום, ולמרות תקופת הפיצול, בעת המכירה הצדדים כוונו דעתם לכך שמדובר בדירה אחת.

הכותבים ממשרד עו"ד ורו"ח שי עינת, העוסק בדיני מיסים.