רו"ח סיווג הכנסה מחברה בבעלותו כתמורה בגין אי-תחרות

האם 3 מיליון שקל שקיבל רואה חשבון מחברה בבעלותו המלאה מהווים תמורה בגין התחייבותו של רואה החשבון ל"אי-תחרות" מול החברה, או שהם, למעשה, דיבידנד שקיבל או הכנסה מעבודה? התשובה לשאלה - שמשמעותה הבדל בין מס בשיעור 20%, 25% או 45% - עומדת בלב פסק דין שנתנה שופטת במחוזי בתל-אביב, ירדנה סרוסי, בשבוע שעבר, במסגרתו קבעה כי הסכום ייחשב כמשיכת דיבידנד וימוסה ב-25%.

פסק הדין עסק בשאלה כיצד תמוסה הכנסה בסך 3 מיליון שקל שקיבל רו"ח דניאל יונסיאן מחברה שבבעלותו ובשליטתו המלאה. יונסיאן, בעל מומחיות בתחום התמריצים והייעוץ הכלכלי, סיווג את ההכנסה האמורה כתמורה בגין התחייבותו שלא להתחרות בחברה (תמורה בגין אי-תחרות). סיווג זה מאפשר תשלום מס נמוך על ההכנסה שקיבל יונסיאן בשיעור של 20% בלבד.

במסגרת פסק הדין מותחת השופטת ביקורת על רו"ח יוניסיאן, שערך הסכם ריק מתוכן עם חברה בבעלותו המלאה, על-מנת לסווג את ההכנסה בסיווג שיחסוך לו מס שלא כדין. "להסכם אי-התחרות לא הייתה כל תכלית מסחרית, ומטרתו היחידה הייתה להפחית את המס הכולל החל על תשלום ההפרשים ובאופן בלתי לגיטימי", נקבע.

עוד ציין בית המשפט כי "ההתקשרות בהסכם אי-התחרות היא עסקה מלאכותית שמטרתה הפחתת מס בלתי נאותה וניתן להתעלם מהאופן בו נערכה ולשום (למסות - א' ל"ו) אותה לפי טיבה האמיתי - היינו, לראות בפיצוי ששולם ליוניסיאן (באמצעות החברה המשפחתית "יוניסיאן אחזקות") כהכנסת דיבידנד בידו, ובהתאם - לתאם את ההוצאה בגין חלוקת הדיבידנד בחברה".

ויתור על תחרות

הרקע להחלטת בית המשפט הם שירותי ייעוץ שהעניק יוניסיאן לפירמת רואי החשבון דלויט-בריטמן-אלמגור. בשנת 1990 הקים יוניסיאן עם עמית לספסל הלימודים חברה לייעוץ כלכלי בשם "יוניסיאן-קורמן", במסגרתה הוביל את הייעוץ בתחום התמריצים, כאשר שותפו נתן ייעוץ כלכלי, בעיקר בתחומי שוק ההון וההנפקות. החברה פעלה במשך 14 שנה, עד שנת 2003, אז הקימו יוניסיאן, שותפו ואדם נוסף חברה חדשה בשם "יוניסיאן קורמן ייעוץ כלכלי י.ק.ב".

בנובמבר 2004 כרתה "יוניסיאן קורמן" הסכם למתן שירותים עם משרד דלויט, במסגרתו התחייב יוניסיאן, באמצעות "יוניסיאן קורמן", להקים, לנהל ולפתח את מחלקת התמריצים במשרד דלויט. פירמת דלויט, מצידה, התחייבה לשלם ל"יוניסיאן קורמן" תשלומים עבור השירותים שהעניקה לה, גם לאחר סיום ההתקשרות ביניהן, למשך תקופה של ארבע שנים. זאת, בתנאי ש"יוניסיאן קורמן" לא תתחרה בעסקי דלויט בתחום התמריצים במשך אותה תקופה.

בשנת 2007 החליטו בעלי המניות ב""יוניסיאן קורמן" על סיום הפעילות העסקית המשותפת ביניהם, וממועד זה, חברה בבעלות המלאה של רו"ח יוניסיאן לבדו - "יוניסאן ייעוץ" - החלה לקבל את ההכנסות בגין שירותי ניהול מחלקת התמריצים בדלויט. שירותים אלה ניתנו לדלויט עד דצמבר 2010, אז החלה תקופת אי-התחרות של ארבע השנים שנקבעה בהסכם.

באוגוסט 2011 חתמו רו"ח יוניסיאן והחברה בבעלותו הבלעדית, "יוניסאן ייעוץ", על הסכם, לפיו יוניסיאן יקבל מהחברה פיצוי בסכום של 3 מיליון שקל בגין ויתורו על זכותו להתחרות בדלויט במשך תקופה של ארבע שנים, מיום הפסקת עבודתו כמנהל מחלקת התמריצים. במקביל, המשיך יוניסיאן לספק שירותים לדלויט גם לאחר סיום ההתקשרות, ובהתאם לכך, בשנת 2011, שילמה לו דלויט דמי ייעוץ חודשיים בסך 10,000 שקל.

במסגרת הדוח לשנת 2011 שהגיש לרשות המסים, דיווח יוניסיאן על הכנסה בסכום של 3 מיליון שקל כרווח הון החייב בשיעור מס של 20%. נגד רווח ההון קיזז יוניסיאן הפסד הון בסכום של 1.1 מיליון שקל. בנוסף, בדוחות הכספיים של החברה בבעלותו לשנים 2011-2013 נדרש הסכום האמור כהוצאה שוטפת, בפריסה על-פני ארבע שנים.

יוניסיאן טען כי הסכום שקיבל מהווה הכנסה הונית בגין מכירת זכות התחרות שלו לחברה, על-מנת שהחברה תוכל לעמוד בהתחייבותה לאי-תחרות כלפי דלויט - ועל כן הכנסה זו חייבת בשיעור מס מופחת של 20%. במקביל, החברה טענה כי היא זכאית לנכות את הכספים ששילמה ליוניסיאן כהוצאה בייצור הכנסתה, בפריסה של ארבע שנים.

רשות המסים טענה מנגד כי המהות האמתית של הסכום ששילמה החברה ליוניסיאן היא של דיבידנד החייב במס של 25%, וזאת מבלי שתותר הוצאה בחברה. לחלופין, נטען, סיווגה הנכון של התמורה הוא של הכנסת עבודה החייבת בשיעור מס שולי של 45%, תוך התרת הוצאת שכר עבודה בחברה.

בהתאם לעמדתה, הוציאה רשות המסים ליוניסיאן ולחברה שומות מס הדוחות את עמדתו, לפיה מדובר בסכום שניתן לו בגין ויתור על זכותו ל"אי-תחרות". יוניסיאן ערער על קביעה זו לבית המשפט המחוזי בתל-אביב, אך זה דחה גם הוא את עמדתו.

התקשרות ריקה מתוכן אמיתי

השופטת סרוסי ציינה בפסק דינה כי מבחינה מהותית, החובות והזכויות על-פי הסכם השירותים בין "יוניסיאן קורמן" (ובהמשך "יוניסיאן ייעוץ") לבין פירמת דלויט נקבעו על-בסיס מתן השירותים של יוניסיאן באופן אישי לדלויט ובגין הסכמתו לאי-תחרות מצידו במשך תקופה של ארבע שנים שלאחר סיום ההתקשרות. לכן, קבעה השופטת כי יוניסיאן יכול למכור את הזכות הזאת. "אם יש לראות את יוניסיאן כמי שהיה מחויב באופן אישי לאי-תחרות בדלויט, כבר מכוח הסכם השירותים משנת 2004, לא ניתן לומר כי מכר לחברה שבבעלותו בשנת 2011 את 'זכות התחרות בדלויט' - זכות שלא הייתה בידו. אדם אינו יכול למכור את מה שאין לו".

לפיכך, קבעה השופטת, מדובר בעסקה מלאכותית שמטרתה הפחתת מס בלבד, ולפיכך יש לבטל את ההסכם. לדבריה, "אין להסכם אי-התחרות כל תכלית אמיתית. הפועל היוצא הוא, שהצגת הפיצוי, כאילו ניתן עבור מכירת זכות התחרות של יוניסיאן ל'יוניסיאן ייעוץ' - אין לה על מה לסמוך, ורשות המסים הייתה רשאית לסווג את הפיצוי כמשיכת דיבידנד ע"י בעל מניות תוך תיאום ההוצאה ברמת החברה".

עוד קבעה השופטת כי אף אם ניתן היה להניח שליוניסיאן הייתה הזכות האישית להתחרות בדלויט, מימושה של הזכות אינו עולה בקנה אחד עם חובת הנאמנות שלו כדירקטור בחברה בבעלותו, ועם האינטרס שלו לקבל את תשלומי ההפרשים לידיו כבעל מניות יחיד בחברה. "רק קיומם של יחסים מיוחדים, כמו אלה ששררו בין יוניסיאן לבין החברה, שקיימת ביניהם זהות אינטרסים מלאה, הם שאפשרו התקשרות ריקה מתוכן אמיתי, של מכירה שאינה מכירה ושל רכישה שאינה רכישה, כפי שהייתה במסגרת הסכם אי-התחרות", קבע בית המשפט.

עוד הוסיפה סרוסי כי אם מטרת ההתקשרות בהסכם אי-התחרות הייתה לאפשר את קבלת תשלומי ההפרשים מדלויט בידי חברת "יוניסיאן ייעוץ", כל שנדרש מיוניסיאן היה לחדול מתחרות. "לו היה יוניסיאן נוקט בגישה של 'שב ואל תעשה', נמנע מתחרות בדלויט, הרי היה מאפשר, בדרך המלך, את קבלת תשלומי ההפרשים לידי החברה. מה פשוט מזה? איזה צורך אמיתי היה בהתקשרותו של יוניסיאן עם החברה בהסכם אי-התחרות, אם היה יכול להגיע לאותה תוצאה ממש על-ידי הימנעותו מתחרות?". 

את התיק ניהלה עו"ד גלית פואה מהמחלקה הפיסקאלית בפרקליטות מחוז תל-אביב (אזרחי).