פס"ד: גם זכות בקרקע יכולה להיחשב דירת מגורים

רקע: דירת מגורים היא נכס מרכזי בכל משפחה בישראל, וסוגיות המס הכרוכות בה הן חשובות ומשפיעות, בין היתר, על שיעור מס הרכישה שייגבה בגינה. כאשר הנכס הנרכש הוא דירת מגורים, מגמת חוק מיסוי מקרקעין היא להקל בשיעורי מס הרכישה, אם מדובר בדירה המהווה דירתו היחידה של הרוכש. לעומת זאת, במקרה שהדירה הנרכשת אינה דירתו היחידה של הרוכש, שיעור מס הרכישה יהיה גבוה אף יותר משיעור מס הרכישה במקרה של רכישת קרקע - 8% לעומת 5%-6%.

איך קובעים את סיווג הנכס: במקרה שלפנינו, קיבלו העוררים במתנה מקרוביהם זכויות במקרקעין. לגבי אותם מקרקעין נחתמה לפני כן עסקת קומבינציה במסגרתה התחייב קבלן לבנות עבור נותני המתנה דירות מגורים. מנהל מיסוי מקרקעין ביקש לסווג את הזכויות שהתקבלו במתנה כ"דירות מגורים". מנגד, העוררים טענו שרכשו קרקע, החייבת במס רכישה בשיעור נמוך יותר בנסיבות העניין.

הפתרון למחלוקת בין הצדדים נעוץ בהגדרת "דירת מגורים" לצורך מס רכישה לפי סעיף 9(ג) לחוק מיסוי מקרקעין. לפי הגדרה זו, גם דירה שבנייתה טרם הסתיימה עשויה להיחשב כדירת מגורים, וזאת "למעט דירה שאין עמה התחייבות מצד המוכר לסיים את הבניה". באותו מקרה, נותני המתנה לא התחייבו בעצמם לסיים את הבנייה. עם זאת, העוררים קיבלו לידיהם מנותני המתנה נכס הכולל התחייבות להשלמת הבנייה של הדירות על ידי הקבלן.

השאלה שבמחלוקת הייתה האם ההתחייבות של הקבלן לסיום הבנייה נחשבת כ"התחייבות מצד המוכר", שאז יסווגו הנכסים שהתקבלו במתנה כדירות מגורים.

ההחלטה: בית המשפט קבע כי פרשנות המונח "דירת מגורים" היא פרשנות רחבה. הדבר עולה מההגדרה עצמה, הנותנת משקל רב לזיהוי הנכס שעתיד לקום על המקרקעין, ועל כוונת הרוכש לייעד את הדירה למגורים בעתיד תוך זמן סביר (ר’ הלכת פרידמן - ע"א 278/84).

במקרה זה, מבחינת התוכן הכלכלי של העסקה, מדובר בהעברת אגד זכויות, הניתנות לאכיפה, וכוללות התחייבות להשלמת בניית הדירות. זאת, בדומה להתחייבות של קבלן בונה בעת מכירת "דירה על הנייר".

כמו כן, נותני המתנה המחו לעוררים את זכויותיהם כלפי הקבלן, כך שגם על פי ההסכם - אם הקבלן לא היה עומד בהתחייבויותיו ולא היה משלים את הבנייה, לעוררים הייתה זכות תביעה כלפיו.

יש לשים את הדגש על הדרישה שהרוכש יקבל נכס שעמו מועברת התחייבות, שכבר היתה בידי המוכר, להביא לסיום הבנייה. במקרה כזה, ניתן להתייחס לנותני מתנה כמי שיש בידיהם התחייבות להביא לסיום הבנייה וממילא הם רשאים להעביר את החייבות זו לאחר - מקבלי המתנה. לכן, במקרה זה ניתן לומר כי מדובר בהתחייבות מצד המוכר להשלמת הבנייה ולסווג את הנכסים שהועברו כבמתנה כדירות מגורים.

עוד הוסיף בית המשפט, כי גם בחינת שווי העסקה מובילה לאותה מסקנה - המקרקעין שהועברו הם אינם המקרקעין שהיו בידי נותני המתנה קודם לעסקת הקומבינציה, אלא מקרקעין ששטחם מצומצם יותר וכולל עמו התחייבות להשלמת בנייה. לפיכך, שווי העסקה משקף את מהות העסקה - העברת דירות מגורים גמורות.

לסיכום, בית המשפט פירש באופן מרחיב את המונח "התחייבות מצד המוכר", בדרך הכוללת גם התחייבות שהעביר המוכר לרוכש, ושהגורם האחראי לביצועה הוא צד ג’ (יזם/קבלן). 

ו"ע 59441-10-17.

הכותב מבעלי משרד עו"ד מאיר מזרחי ושות’