בלי מס שבח: זכויות שימוש וקדימה, וחכירה שניתן לקצר

קיימות מגוון זכויות הקשורות במקרקעין אשר אינן נופלות בגדר חוק מס שבח, על אף שפרקטית קיים דמיון באספקטים מסויימים בינן לבין זכות במקרקעין. להלן נמנה מספר מהזכויות המיוחדות הללו ואת השימושים המקובלים. חכירה לתקופה של עד 25 שנים חכירה כזו איננה חייבת במס שבח או במס רכישה ומכירה, והיא כפופה לפקודת מס הכנסה בלבד. בפועל סוגי עסקים רבים פועלים בדרך של חכירה שכזו, כגון מבנה מסחרי שתקופת ניצולו 24 שנים לכל היותר. בתקופה כזו, לבד מחיסכון מס הרכישה ומס השבח, ניתן גם להפחית את דמי החכירה ממס הכנסה כהוצאה שוטפת, לרבות את ערך הקרקע (%4 לשנה). ניתן לקצר תקופת חכירה ובהתאם להגדיל את תקופת הפחת של הנכס. קיימים כללים חדשים העוסקים בשיפורים במושכר המבוצעים במבנים, הרלבנטיים לחוכרים של מבנים מושכרים, ולפיהם ניתן פחת של %10 לכל תקופת חכירה. הדבר כדאי במיוחד מקום שבו תקופת החכירה היא יותר מ-10 שנים, שכן אז יש תמריץ בהפחתת השיפורים במושכר בתקופה קצרה מתקופת החכירה, זאת בתנאי שאין בין המחכיר לחוכר יחסי שליטה. זכות שימוש צורת התקשרות מקובלת לחכירת משק חקלאי ממינהל מקרקעי ישראל היא על ידי חוזה חכירה מתחדש. בעניין מחסרי (ור' גם פס"ד שרבט) דובר על חוזה שנחתם לתקופה של שלוש שנים, אשר הוארך מדי פעם לתקופה של שנה נוספת, תוך חתימת המתיישבים על הצהרה, כי הם בני רשות. התקשרות זו לא היתה כפופה לחוק מס שבח מקרקעין, גם אם בדיעבד התברר כי צירוף תקופות החכירה עלה על 10 שנים וטרם הארכת התקופה שבחוק, מאחר שבכל רגע נתון לא היתה למתיישב זכות משפטית שעולה כדי לזכות במקרקעין, כי אם ציפיה בלבד שהחוזה יוארך. ציפיה זו אינה תחליף לזכות שמקורה בהסכם. מאז תוקן החוק (תיקון מס' 33), ובמקרקעי ישראל הרשאה שנהוג לחדשה מעת לעת אף היא זכות במקרקעין. לטעמנו, כאשר מדובר במקרקעין שאינם מקרקעי ישראל, עדיין ניתן להפעיל מערכות יחסים של ציפיה, אך חשוב מכך - גם במקרקעי ישראל, אם בר רשות מעמיד את המקרקעין לחוכר-משנה לתקופה העולה על תקופת הרשות והקצרה מ-25 שנה, אין בכך מכירת זכות במקרקעין, כי נוהג החידוש של ההרשאה הוא בין ממ"י לבר הרשות, אך לא בין בר הרשות לגוף שלישי. זכות שימוש שאינה עולה כדי חכירה לעיתים ניתן להעניק זכות שימוש בלבד בקרקע (ולא חכירת רשות), כך שזכות השימוש אינה זכות במקרקעין, הגם שדה-פקטו למשתמש לא דרוש יותר מכך. לדוגמא, זכות לכריית מחצבים על קרקע של אחר (ענין תעשיות אבן וסיד) או זכות להפעלת חניון, קאנטרי קלאב, פארק שעשועים וכדומה. לקונה לא דרושה הבעלות בקרקע, אלא זכות שימוש בלבד, שבנסיבות מתאימות לא תעלה כדי זכות במקרקעין. במקרים אלה יש להקפיד על הגדרת הזכות שמקבל הרוכש ועל האבחנה בין זכות שימוש לזכות חזקה, אשר עולה כדי זכות במקרקעין (על ידי שיוך זכויות מירביות בידי הבעלים כגון זכות ביקור, זכות שימוש בחלקים מהקרקע וכדומה). זיקת הנאה זיקת הנאה אינה כה רחוקה מאותה זכות שימוש והיא זכות קניינית שיש בה שיעבוד מקרקעין להנאה, שאין עימה זכות להחזיק בהם ומכוחה בעל מקרקעין זכאים או בעל הזיקה יהיה רשאי להשתמש במקרקעין של אחר (למשל, זכות מעבר דרך חצר של אחר). באופן כזה, בעל חלקה שאין אליה גישה ישירה, המעוניין לרכוש מעבר לכביש או לעבור דרך מקרקעי אחר, עשוי להסתפק בזיקת הנאה ואינו נדרש לרכוש או לחכור את החלקה הגובלת. זכות קדימה זכות קדימה היא זכות קניינית הניתנת לרישום בטאבו, המאפשרת לבעליה להיות למעשה בעל זכות להשוות הצעה ולקנות מקרקעין אם בעליהן יוצאים למכירה. היא אינה מקנה כח לחייב את הבעלים למתנה, ובשל כך היא אינה מהווה זכות במקרקעין, אך היא יוצרת ציפיה אצל חוכר המחזיק בזכות כזו, כי יתקשר עימו גם בהמשך גם אם אין לו זכות שכזו. חכירה הניתנת לקיצור לאור פס"ד בעניין תעשיות אבן וסיד הסכם המאפשר למחכיר לקצר את תקופת החכירה מתקופה של 25 שנה, ואינו עולה כדי מכירת זכות במקרקעין.