בחלקים הקודמים של הסידרה עסקנו בסגירת יתרות חוב בדרך של מכירת דירת מגורים
לחברה. ברשימה זו נתמקד בהחכרת דירה הונית - שאיננה חייבת במס שבח, לחברת בעל
השליטה כבסיס לסגירת יתרת חוב.
כללי: לפי אפשרות זו, בעל המניות מחכיר בחכירה הונית את דירתו לחברה שבשליטתו
לתקופה של 10 עד 25 שנים. החברה משלמת לו עבור החכירה, והכסף משמש לסגירת חובו
בחברה (או ליצירת זכות). החברה תהיה זכאית לנכות את דמי החכירה בתקופת החכירה
כמוסבר בהמשך. בעל המניות ישלם מס רווח הון שולי, אם בכלל, ולא ישלם מס מכירה
או מס שבח. החברה תהיה פטורה ממס רכישה.
מיסוי בעל המניות: כדי שמכירת זכות החכירה תהיה הונית ולא פירותית, יש חשיבות
לגורמים אלה: מיעוט תקבולי דמי החכירה (מומלץ שהתשלום הראשון יהיה החלק היחסי
לשנה הראשונה, ויתרת התשלום תשולם בתשלום אחד תוך מספר שנים לאחר מכן), קביעת
כל הסכום מראש, הגבלת זכויות החוכר הקבועות בחוק השכירות והשאילה, כדוגמת יכולתו
של החוכר להשכיר את המקרקעין בשכירות משנה ללא צורך בהסכמת המחכיר, או שימוש
במושכר בהתאם לשיקול דעת החוכר וכיו"ב.
החשיבות לאמור נובעת מהעובדה, שלפי סעיף 8ב' לפקודת מס הכנסה, הכנסה מדמי שכירות
פירותית, להבדיל מחכירה הונית, נכללת בהכנסתו החייבת של הנישום בשנת המס שבה
קיבל אותה בפועל, גם אם היא הכנסה מראש. במצב דברים זה רואים את כל דמי החכירה
כהכנסה מדמי שכירות בידי בעל המניות בשנת סגירת יתרת חובו, ומזאת ברצוננו להימנע
על ידי חכירה הונית, שלא תהיה בגדר השכרה פירותית! כיצד?
יש לנסח את ההסכם בין החברה לבעל המניות כ"מכר של זכות חכירה", הנכנס לגדר
חלק ה' לפקודה (מס רווח הון), ולא כחוזה שכירות שנכנס לגדר חלק ב' (מיסוי פירותי).
מאותה סיבה יש גם לקבוע, כי עסקינן בזכות חכירה לתקופה ארוכה, שלא תפחת מעשר
שנים. במצב זה, ככל הנראה, תיכנס המכירה לגדר מכירה הונית ולא פירותית, והוראות
סעיף 8ב' לא יחולו.
אשר למיסוי בעל המניות במכירת זכות הונית כאמור: אם שווי המקרקעין לא עלה מאז
רכישתן, יוכל בעל המניות למכור אותן לחברה במחיר השוק ללא רווח הון (יש לשים
לב גם לפחת). המחיר המקורי של החכירה ייקבע לפי כללי חלק ה' לפקודה כחלק מעלות
רכישת הבעלות במקרקעין, ולא בהכרח לפי הנוסחה שבסעיף 24 לחוק מיסוי מקרקעין.
התוצאה - המכירה לא תיצור רווח ולא תחויב במע"מ, ותסגור את יתרת החוב של בעל
השליטה. החברה לא תצטרך, כמובן, להוציא חשבונית עצמית לעניין מע"מ.
ניכוי דמי חכירה ושיפורים במושכר על ידי החברה: מצד החברה, השיקול העיקרי שיש
להביא בחשבון הוא האפשרות לניכוי דמי החכירה בתקופת החכירה בחלקים שנתיים שווים
לפי כללי מס הכנסה (ניכוי דמי חכירה), התשל"ח-1977. ניכוי זה כולל לא רק את
מרכיב המבנה אלא גם את מרכיב הקרקע, לעומת פחת שניכויו מותר בקצב איטי יותר
וכולל רק את מרכיב עלות המבנה ללא קרקע.
אמנם באחרונה התקבל תיקון לכללים - השולל את אפשרות הניכוי על דמי חכירה המשולמים
לבעל שליטה בגין חכירת "זכויות במקרקעין", כהגדרתם בחוק מיסוי מקרקעין (לשעבר
חוק מס שבח) - אולם אם יוקפד, שזכויות החכירה שיימכרו לא יעלו על 25 שנים (ולפיכך
אינן "זכויות במקרקעין"), הרי התיקון לא יחול עליהם וכללי הניכוי שתוארו לעיל
יחולו.
על החברה להביא בחשבון, שככל הנראה תצטרך לרשום את זכות החכירה כנכס קבוע לפי
תוספת ב' לחוק התאומים ולהכיר ב"תוספת בשל אינפלציה" בשיעור מכפלת עליית האינפלציה
בעלות הנכס בספרי החברה (לגבי השיפורים יש כלל מיוחד, שרואה בהם נכס קבוע).
אשר לשיפורים במושכר, לפי מבחן המתנדב, כל עוד החוכר משפר את המושכר בלי שיהיה
מחויב לעשות כן על פי ההסכם עם המחכיר, לא יראו בכך, ככל הנראה, הכנסת שכירות
אצל המחכיר, ובלבד שייקבע בהסכם החכירה, כי המוחכר יוחזר למחכיר במצבו המקורי.
שיפורים אלו יכול החוכר לנכות בחלקים שנתיים שווים במשך תקופת החכירה, החל
משנת סיום הבנייה.
גישת נציבות מס הכנסה - עיסקה מלאכותית: נסיים חלק זה ונאמר, כי לגישת המחלקה
המקצועית של נציבות מס הכנסה, מכירה וניכוי כאמור מהווים עיסקה מלאכותית. אולם
לאור פסקי הדין בפרשות חזון, אניעם, גלובל, צלולויז פילם ובוכמן, לא רק ש"עצם
העובדה שצדדים לעיסקה בחרו במבנה דל מיסים אינה מצביעה על מלאכותיות", אלא
שלעתים ניתן למצוא שיקולים עיסקיים אמיתיים למכירת זכות לחברה. ומכאן, לדעתנו,
שניתן לשכנע את הנציבות, כפי ששוכנעה בעניין ריבית מראש בחסכונות בנקאיים.
לתשומת לבכם: מערכת גלובס חותרת לשיח מגוון, ענייני ומכבד בהתאם ל
קוד האתי
המופיע
בדו"ח האמון
לפיו אנו פועלים. ביטויי אלימות, גזענות, הסתה או כל שיח בלתי הולם אחר מסוננים בצורה
אוטומטית ולא יפורסמו באתר.
כתבות
ני"ע
