הקלה בחישוב השבח במכירת נכסים

אחת ממטרותיה של מערכת המשפט היא להשלים את מלאכת המחוקק באמצעות פרשנות ללשון החוק. תיאוריות רבות נתפרו סביב הסוגייה של הפרשנות הראויה ללשון החוק, כאשר אותה פרשנות עיצבה את האופי של מערכת משפט שלמה - אקטיביסטית, פורמליסטית ומה שביניהן.

תחום המס הוא אחד התחומים עתירי השימוש בכללי הפרשנות. אפשר להסביר מציאות זו באופי התחום, שהינו דינמי, משתנה מעת לעת ומכיל חוקים מורכבים, שכוללים הרבה הוראות, תיקוני חקיקה ורפורמות, שנהיו חלק מהנוף הלאומי שלנו. לעתים נדמה אפילו כי לחוקי המס יש כללי פרשנות משלהם.

בין פורמליזם לאקטיביזם, בין היצמדות ללשון הדווקנית של החוק ועד לפרשנות התכליתית שלו - להלן שני פסקי דין שיכולים ללמד על הדרך בה אפשר לפרש חוקי המס וליצור אי-אחידות בין הדינים והפסיקה.

ניכוי פחת

נפתח בפסק דין שניתן בשנת 1963, המשליך על המציאות המיסויית שלנו עד היום. פסק דין בן-משה (ע"א 94/63) דן בהגדרת המונח "מחיר מקורי" המיוחס לנכס. הנישום מכר טרקטור שהיה בבעלותו, וכתוצאה מהמכירה צמח לו רווח הון. המחלוקת היתה סביב ניכוי הפחת המותר והביטוי "הסכומים הניתנים לניכוי"- הנישום טען כי לא קיבל ניכויי פחת לאורך כל תקופת אחזקת הנכס, ובשל כך אין מקום לנכות פחת מהמחיר היסודי (המחיר שבו נרכש הנכס) לצורך חישוב המס על הרווח מהמכירה.

בית המשפט העליון לא קיבל את עמדת הנישום ופסק לטובתו של פקיד השומה בהסתמך על לשון החוק. בית המשפט קבע כי אין לנוסח החוק פנים לכאן ולכאן - סכום הניתן לניכוי הוא סכום שהנישום זכאי לדרוש את ניכויו, ואין נפקא מינה, אם ניצל זכות זו בפועל אם לאו.

רווח כלכלי

פסק הדין השני אמנם עוסק במיסוי מקרקעין, אך נושא הליבה דומה. בפסק דין לילי שמשון (ו"ע 1005/09), שניתן לאחרונה בבית המשפט המחוזי בבאר-שבע על-ידי השופט יצחק בנאי, מדובר היה בעוררת שירשה מבעלה המנוח זכויות בנכס מקרקעין - חנות מכולת - ושמכרה אותן בהמשך לצד ג'.

העוררת ובעלה המנוח לא ביקשו ממס הכנסה לקזז סכומי פחת כנגד הכנסתם בתקופת אחזקתם בנכס. ואולם, מנהל מיסוי מקרקעין ניכה את הפחת משווי רכישת הנכס לצורך חישוב המס בעת המכירה - כך ששווי הרכישה קטן ובעקבות זאת גדלו השבח והחבות במס במכירה.

בדומה למקרה הקודם, גם כאן היתה המחלוקת סביב הביטוי "הסכומים הניתנים לניכוי" בהגדרת "פחת" לפי סעיף 47 לחוק מיסוי מקרקעין.

העוררת טענה כי מאחר שהיא ובעלה מעולם לא דרשו ניכוי פחת, מנהל מיסוי המקרקעין אינו רשאי לנכות את הפחת לצורך חישוב המס במכירה. מנגד, מנהל מיסוי המקרקעין טען כי די בכך שהפחת היה ניתן לניכוי, כדי שיהיה ניתן לנכותו.

ועדת הערר בחרה לקבל את עמדת העוררת, בניגוד לפסיקה קודמת בנושא, וקבעה כי יש להחיל את הפרשנות המגשימה את תכלית החוק: מיסוי על הרווח הכלכלי שהיה לנישום.

נקבע כי מתן האפשרות למנהל מיסוי מקרקעין להפחית את סכום הפחת משווי הרכישה בעת המכירה, מבלי שהנישום דרש פחת בתקופת אחזקתו בנכס, "מביא לתוצאה בלתי מוצדקת בעליל".

על אף הפסיקה הסותרת בנושא, ראוי שמוכרי נכסים שלא תבעו פחת כנגד דמי שכירות, יעמדו על כך שבעת מכירת הנכס לא ינוכה להם פחת מעלות רכישת הנכס, וזאת בין היתר לאור המגמה השולטת בשנים האחרונות בפרשנות חוק מיסוי מקרקעין - מיסוי הרווח הכלכלי האמיתי.

הכותב עורל דין מומחה לדיני מסים, עובד לשעבר ברשות המסים. המאמר אינו מהווה תחליף לייעוץ פרטני.