פס"ד בזק: נגד

לאחרונה ניתן בביהמ"ש העליון פסק הדין בעניין בזק (ע"א 10846/06). עניינו של פסק הדין בסיטואציה של החכרת נכס לתקופת חכירה בפועל שאינה מגיעה ל-25 שנים, המלווה במתן אופציה לחוכר להאריך את תקופת החכירה בתקופה נוספת, כך שסך התקופות יעלה על 25 שנים.

לפי הגדרת "זכות במקרקעין" בסעיף 1 לחוק, יש לחבר את התקופות, זו שבפועל וזו שבכוח, ולמסות את שווי התקופה הכוללת במס שבח ובמס רכישה כאילו מומשה האופציה. עם זאת, במסגרת הסכמי פשרה, המנהל מחייב במס רק את שוויים המהוון של דמי החכירה המשולמים בפועל (ואת שווי האופציה עצמה), ורק בשלב מימוש האופציה מוציא המנהל שומה בגין החכירה הנוספת.

בעניין שנדון, החליטה החוכרת שלא לממש את האופציה וכפועל יוצא ביקשה לקבל בחזרה את מס הרכישה ששילמה בגין החכירה בפועל, בנימוק שללא האופציה התקופה אינה מגיעה למשך החכירה הנדרש לחבות במס. בימ"ש עליון, בדעת רוב מפי השופטות חיות ונאור וכנגד דעתו החולקת של השופט עמית, קיבל הערעור והורה על השבת המס.

בכל הכבוד הראוי, אנו מבקשים ברשימה זו להביע תמיכה בעמדת רשויות המס: אין מחלוקת בפסק הדין כי מלכתחילה נכנסת עסקת חכירה ואופציה בצידה לגדר החוק. אלא שלדעת עמדת הרוב, משבחר החוכר שלא לממש האופציה, יש לראות באי המימוש מעין ביטול רטרואקטיבי של "הזכות במקרקעין", שכן ללא האופציה אין תקופת החכירה בפועל כשלעצמה חייבת במס רכישה.

הניתוח המשפטי לפי עמדת רשות המיסים הוא כלהלן: חוזה האופציה מהווה חוזה משני לחוזה העיקרי נשוא האופציה, ורק משבחר החוכר לממש את האופציה משתכלל החוזה העיקרי. לפי זה, ולולא הייתה הוראה מפורשת בחוק הקובעת אחרת, לא ניתן היה למסות במס רכישה את תקופת החכירה הנוספת עד למימוש האופציה (כאמור, המנהל ממילא לא מיסה תקופה זו). ברם, התוצאה של אי מימוש האופציה היא שתקופת החכירה הנוספת אינה משתכללת ולכן לא ניתן לדבר על "ביטולה".

זאת ועוד, משעה שקבע בית המשפט שהעסקה כולה נכנסת לגדרו של החוק מלכתחילה, אנו סבורים כי לא ניתן לטעון כי אי מימוש התקופה הנוספת גורר "ביטול" התקופה הראשונה. לכל היותר, ניתן לומר שאי מימוש האופציה מהווה "ביטול חלקי" של תקופת החכירה הכוללת, אך כאמור, שומת המנהל לא מיסתה זכויות חכירה הנוספות.

יתירה מכך, אי מימוש האופציה מהווה גם הוא קיום של חוזה האופציה, ולכן לא ניתן לומר שהאופציה "בוטלה". משלא התבטלה האופציה, הרי שהיא ממשיכה להביא את תקופת החכירה בפועל בגדרו של החוק, וגם מטעם זה אין מקום להחזיר את מס הרכישה.

עוד נציין, כי עמדת הרוב בפסק דין זה אינה עולה בקנה אחד עם פסק דין כספי שניתן על ידי העליון, ממנו עולה כי אירועים חיצוניים ומאוחרים למועד אירוע המס אינם בעלי תחולה רטרואקטיבית, בין אם הם תלויים ברצונו של אחד הצדדים ובין אם בצד ג'. בנוסף, פסק הדין מצריך הערכות מיוחדת ובין היתר לעניין מיסוי דמי החכירה אצל המחכיר, בגלל שנות מס "סגורות" במס הכנסה.