רישום נכס בהליכי כינוס

התאם להוראות חוק מיסוי מקרקעין, תשלום המס הוא תנאי לרישום הזכות הנמכרת בפנקס המקרקעין (סעיף 16(א)(2) לחוק). נשאלת השאלה, האם לסעיף זה משמעות קניינית כך שיש לו תוקף גם כלפי צדדים שלישיים שאינם חלק מהעסקה הספציפית.

לשאלה זו יש השלכות, בין היתר, בנסיבות של פירוק חברות או הליכי כינוס ופשיטת רגל, כאשר אז יש לבחון האם לרשויות המס יש מעמד של נושה מובטח. במקרה זה, יוכלו שלטונות המס להימנע ממתן אישור לרישום המכירה בפנקסי המקרקעין עד שהמפרק או הנאמן יעבירו להם את התשלום על חשבון המס שחב בו הנישום (מס שבח, מס רכישה או מס רכוש).

לעניין מס רכוש ומס רכישה קובע סעיף 11א לפקודת המסים (גביה), כי מס המגיע על מקרקעי הסרבן יהיה שעבוד ראשון על אותם מקרקעין. סעיף 12 לפקודה זו קובע, כי פעולת העברה במקרקעין השייכים לסרבן מס לא תירשם בפנקסי המקרקעין בטרם הוברר כי שולם המס המגיע בגינם, אלא בהסכמת הממונה על הגביה.

לעניין מס שבח, סעיף 93 לחוק מיסוי מקרקעין קובע, כי במכירת זכות במקרקעין שלא על ידי המוכר, לשם פירעון משכנתה, וכן במכירה בהליכי הוצאה לפועל, ישולם המס מתוך תמורת המכירה, לפני העברתה לשימוש לכל מטרה שהיא. משמעותה של הוראה זו היא, כי שלטונות המס קונים להם מעמד של בעלי "שעבוד ראשון" והם גוברים על נושה מובטח אחר הבא לממש את המשכנתה או את השעבוד, וזאת למרות שהם לא רשמו לזכותם כל בטוחה ולמרות שיכול שהשעבוד קדם לחוב המס.

אל מול סעיפי חוק אלה קובע הדין הכללי (סעיף 34א לחוק המכר), כי זכותו של הקונה בהליכי הוצאה לפועל תהיה נקיה מכל שעבוד וחוב. דין זה יחול גם כאשר המוכר הוא נושה מובטח וגם כאשר לשלטונות המס יש מעמד של נושה מובטח, כגון במקרה של חוב מס רכוש.

לעניין התחרות בין חוק המכר להוראות בחוקי המס כפי שהוזכרו לעיל, נקבע בעניין עבד שלאטה (ת"א (שלום חי') 17554/94), כי גם כאשר לשלטונות המס יש מעמד של נושה מובטח, אין להם סמכות לעכב מתן אישור המיסים בשל חוב מס רכוש שקדם לפירוק.

גם במקרים אחרים שהגיעו לבתי המשפט נקבעו הלכות דומות. כך למשל, בעניין שמש (ע"א 633/91) נקבע, כי יש לאבחן בין זכותו של נושה מובטח להיפרע ראשון לבין הזכות לעכב מתן אישור שאין לו תחולה בפירוק ובפשיטת רגל. כמו כן, בעניין רוזובסקי (המ' 9141/88) נקבע, כי פקיד השומה איננו מוסמך להפעיל את סמכותו לפי סעיף 50(ב) לחוק מיסוי מקרקעין ולהתנות מתן אישור כי הרווח מהמכירה נתון לשומה לפי פקודת מס הכנסה, בתשלום המס, כאשר הנישום נמצא בהליכים של פירוק, גם כאשר יש לו מעמד של נושה מובטח.

הוראת סעיף 16לחוק מיסוי מקרקעין אינה יכולה לשנות את סדרי הנשייה בפירוק ובפשיטת רגל. לפיכך, כאשר שלטונות המס אינם במעמד של נושה מובטח, הם לא יוכלו לנצל את הסמכות לתת את אישורים כדי לגבור על נושים אחרים ולהיפרע ראשונים. יתר על כן, גם כאשר לרשות המיסים מעמד של נושה מובטח, למשל מכוח פקודת המיסים גבייה, היא לא תוכל לעשות שימוש בסנקציה של אי הנפקת אישור לרישום כדי לקדם את פירעון החב כלפיה.

המסקנה היא, כי בעת רכישת זכות במקרקעין מההוצאה לפועל, גוברת הוראת סעיף 34א לחוק המכר על הוראות סעיף 54 לחוק מס רכוש וסעיפים 11 ו-12 לפקודת המיסים (גבייה). לכן, ההלכה היא שבסתירה בין חוק המכר לבין פקודת המיסים (גביה), גוברת הוראת חוק המכר, והקונה בהוצאה לפועל זכאי לקבל את הנכס חופשי מכל שעבוד, לרבות שעבוד להבטחת תשלום מס רכוש. שאלת הקדימות בגביית מס שבח החל על המכירה בהליכי כינוס, פשיטת רגל או הפירוק אינה ברורה דיה, וזאת על אף הוראת סעיף 93 לחוק.

תודה לעו"ד ורו"ח ליאור רצון על עזרתו בהכנת המאמר