החבות אינה עוברת לרוכש הדירה

בתיקון מס' 53 בחוק התכנון והבנייה הוכנסו השינויים לעניין הפטור מהיטל השבחה והושמטו בסעיף 19(ג)(2) המילים הקובעות (כשמדובר בהעברת בעלות או חזקה בדירה שנבנתה או שהורחבה) "כאמור בפסקה (1)" - בפסקה (1) מוגבל כיום הפטור ל-160 מ"ר - דהיינו, הפטור בפסקה (2) חל על מלוא שטח ההרחבה שמתירה התוכנית, ללא הגבלת שטח.

על כך היו תגובות רבות, בעיקר מצד שמאים, אך גם מצד עורכי דין העוסקים במיסוי מקרקעין. רוב המגיבים טענו, כי המדובר בהשמטה זו בהעברת החבות בהיטל לרוכש הדירה. אנו סבורים שלא כצעקתה היא וכי המדובר בפטור מוחלט מהיטל השבחה.

אירוע מס כשמדובר בהיטל השבחה הוא מעשה השבחת המקרקעין, וזאת בעקבות תוכנית. באותו מועד הרוכש הפוטנציאלי, שעליו מטילים רוב הכותבים את החבות בהתאם לזכויות שניתנו בעת ההשבחה (שבבוא העת ירחיב את דירתו למעל 160 מ"ר, וכיוון שעד לשטח זה ממילא יהיה קיים פטור), מן הסתם כלל לא ידע על קיומו של הנכס (שאותו ירכוש בעתיד לבוא) ועל ההשבחה שחלה עליו; ועל כל פנים, טרם הפך לבעליו באותו מועד ואין לו כל מעמד משפטי לעניין ההשבחה.

לעומת זאת, על פי הפסיקה ביחס למועד היווצר החבות (ולהבדיל מפטורים הניתנים לאחר היווצרה של חבות), "החבות בהיטל ההשבחה, להבדיל ממועד תשלום ההיטל נוצרת כאשר חלה השבחה במקרקעין" (רע"א 384/99 פרשת מועש בע"מ), ואז קיים נישום מסוים החב בהיטל - המוכר, ואין אתר בלתו, ולכן גם הפטור הוא למוכר, אך אין הטלת חבות או העברתה לאחר.

אין ספק, כי נוסח התוספת השלישית -דבר החקיקה העדכני, לעומת פקודת בניין ערים שבוטלה, תומך בגישתנו. בעבר מס ההשבחה לפי הפקודה שהוטלה, הוטל גם על בעלים "מזמן לזמן לאחר מכן", לאחר תוקף התוכנית, ואילו כיום היטל ההשבחה, מחליפו של מס ההשבחה, מוטל אך ורק על בעלים. השמטה זו של בעלים "מזמן לזמן לאחר מכן" אין לראות כשגגה אלא כמעשה מכוון מטעם המחוקק. דהיינו, בכך יש סימון התקלה שעליה רצה המחוקק להתגבר.

קבלת הגישה של העברת החבות בהיטל לרוכש יוצרת מצב קפקאי. נניח שאכן החבות עוברת לרוכש; סעיף 10 לתוספת אוסר על רישום העברת הבעלות בטאבו כל עוד לא שולם ההיטל. האם הכוונה שבזמן העברת הרישום

אצל הרשם על הרוכש לשלם היטל השבחה או שהתשלום חל עם הבנייה בפועל, כפי שסוברים הכותבים המכובדים הנזכרים לעיל?

אם כך הוא, הרי משהרוכש יבנה בפועל, לשיטתם עליו לשלם כעת את ההיטל. אך אם יגור ארבע שנים, חל עליו, כידוע, פטור. אז הוא יקבל החזר? ובאילו תנאי הצמדה וריבית? ואם לא יבנה, האם החבות תעבור לבעלים השלישי לכשיבנה? ומשזה יגור ארבע שנים ולא יבנה, האם החבות תיגרר הלאה? כלום יש משמעות לתשלום שנים רבות כל כך אחרי ההשבחה? והאם למדינה האמצעים והיכולת לנהל מעקב על כך? ומה בעניין התיישנות? אם אכן זו האפשרות אשר לה כיוון המחוקק, היא נראית כבלתי ניתנת ליישום הלכה למעשה.

לטעמנו, פטור מהיטל השבחה יכול להינתן רק למי שחייב בהיטל השבחה. וכשחל הפטור, הוא מוחלט. אין ליצור יש מאין וליצור אירוע מס חדש וחבות חדשה על הרוכש, בין היתר ובנוסף לכל הנמקה אחרת, כיוון שמטרתו של סעיף פטור היא לפטור חייב ספציפי, אך לא להיטל חבות על אחר, וחבות כזאת מן הדין שתוטל באופן מפורש.

לשם השוואה, כשמדובר בארנונה עירונית או במס רכוש אירוע המס הוא היום הראשון בכל שנת כספים. ואם בשנה פלונית מדובר בזכאי פלמוני (נכה/עיוור) הוא ייהנה מפטורים כקבוע בחוק. ובשנה אלמונית, כשאלמוני החליף את פלמוני ואלמוני הוא הבעלים ואינו זכאי לפטורים, הרי שהוא יחויב במס מלא. כך גם במס שבח. אירוע המס הוא מכירת הדירה. אם מוכר פלמוני עומד בפטורים הקבועים בחוק, הוא ייהנה מהם, ואם העביר דירתו לאלמוני, הרי בזמן שאלמוני ימכור דירתו, יתרחש אירוע מס נוסף וזכאותו של אלמוני לפטור תימדד כעת ואין בינה לבין זכאותו של פלמוני ולא כלום.

ולבסוף יורשה לנו להעיר, שאין המדובר ב"פרצות שספק אם המחוקק נתן עליהן את דעתו", אלא אנו סבורים כי המחוקק, עקבי ונאמן לגישתו, אינו מעוניין בהטלת ההיטל כשמדובר באדם שגר בדירה לפחות ארבע שנים.

לדעתנו, המחוקק חפץ למנוע התעשרות חד פעמית בלתי ממוסה כשמדובר בגוון מסחרי, אך בגוון פרטי או קרוב לפרטי לא רצה להעמיס על הציבור.

הבעלים, באמצעות מגורים בדירה ארבע שנים (לפחות), מנקה מעליו כל אבק של גוון מסחרי, ויש לראות בכך הקבלה לגישת המחוקק בחוק מיסוי מקרקעין המאפשרת פטור מלא ולא דחיית מס למוכר דירת מגורים אחת לארבע שנים לפי סעיף 49ב(1) לחוק. לא זו בלבד, אלא שבחוק מיסוי מקרקעין הושמט אף יסוד המגורים בפועל הנדרש בתוספת השלישית, וזאת כבר בתיקון מס' 8 לחוק בשנת 1980.

או אז יחול על המקרקעין פטור מלא מהיטל השבחה. הרוכש כבר בא בנעליו של המוכר. הוא מודע לזכויות שהורחבו ושילם על כך למוכר במחיר מלא, שהרי שווי הזכויות העלה את מחיר השוק הגלום בו. אין זה נאות להאשים את הרוכש בניצול פרצה, שהרי אין פרצה אלא חוק בעל משנה סדורה, והרוכש אינו בגדר פורץ ומחפש מקלטי מס אלא אדם מן היישוב המבצע רכישה שגרתית של דירה בהתאם ליכולתו ולצרכיו.

* עורך המדור: ד"ר אבי אלתר.