עיוותי מס רכישה בקניית דירה "על הנייר"

תיקון 45 לחוק מיסוי מקרקעין נקבע בסעיף 9, כי רוכש דירה שהיא דירתו היחידה ישלם מס רכישה מופחת לפי 3 מדרגות מס. ההקלה מתבטאת בהוספת מדרגת מס תחתונה, בשיעור 0.5%, וההפרש עשוי להגיע עד כדי 3% מסכום המדרגה התחתונה. הקלה זו מוענקת גם לרוכש דירה שבבעלותו דירת מגורים אחרת, שהיתה דירתו היחידה עד למועד הרכישה, ובלבד שימכור את הדירה האחרת תוך 12 חודשים לאחר "הרכישה" של הדירה החלופית.

מכירת דירה תוך 12 חודשים בתקופה של מיתון אינה משימה קלה, ולעתים נאלצים מוכרי דירות להתפשר במחיר כדי להימנע מתשלום "קנס" על שלא השכילו למכור את הדירה במועד הקצוב בחוק.

לאחרונה התבשרנו שנציבות מס הכנסה שוקלת ליזום הכנסת תיקונים בהוראות מס רכישה כדי להקל על מצוקת רוכשי דירות, שמבקשים להחליף את דירתם היחידה. אך לפני כן ראוי, שהנציבות תחדל להחמיר עם רוכשי דירות שבנייתן טרם הסתיימה ("על הנייר"), שמצבם קשה יותר.

רכישת דירה "על הנייר" - ברכישת דירה חלופית "על הנייר" עולה השאלה, ממתי מונים את 12 החודשים "שלאחר הרכישה", שבמהלכם על בעל

הדירה למכור את דירתו היחידה הנוכחית. בעניין זה ייתכנו שתי גישות:

א. הגישה המחמירה, שבה אוחזת הנציבות, נסמכת על פרשנות מילולית של המילים "שלאחר הרכישה". לפי גישה זו, הכוונה היא לאחר "יום הרכישה"

של הדירה, שהוא יום חתימת הסכם לרכישת הדירה. משמע, על הקונה למכור את דירתו היחידה הנוכחית תוך 12 חודשים לאחר חתימת הסכם הרכישה של הדירה החלופית ("על הנייר"), וזאת אף אם בנייתה טרם הסתיימה ואינה ראויה עדיין למגורים.

ב. גישה מקלה שנסמכת על פרשנות החוק לפי תכלית החקיקה. גישה זו גורסת, שמירוץ 12 החודשים אינו מתחיל לפני סיום הבנייה של הדירה הנרכשת.

תימוכין לגישה המקלה:

א. לגישה המחמירה יש השלכות קשות, ולכן יש להעדיף פרשנות לפי תכלית החקיקה. קשה להעלות על הדעת, שהמחוקק היה נותן את ידו לפרשנות מחמירה, שעלולה להפלות לרעה רוכש דירה "על הנייר", שייאלץ לבחור בין ויתור על ההקלה לבין מכירת הדירה שמשמשת למגוריו, אגב מעבר למגורים בשכירות בתקופת ביניים עד סיום הבנייה. הפרשנות המחמירה אף גורמת לכך, שרבים נרתעים מרכישת דירת מגורים שמצויה בשלבי בנייה ראשוניים.

ב. היקש למס שבח - במס שבח, כמו במס רכישה, ניתנת הקלה למי שמחליף דירה יחידה. בסעיף 49ג(1) לחוק נקבע לצורך פטור ממס שבח, כי יראו את הדירה הנמכרת כדירה מגורים יחידה בבעלות המוכר, אף אם יש לו דירת מגורים שנרכשה כתחליף לדירה הנמכרת בשנה שקדמה למכירה (בעבר התקופה היתה 9 חודשים ובתיקון 34 הוארכה לשנה).

לפיכך, רוכש דירה חלופית לדירתו היחידה ייחשב (לצורך מס שבח) כבעל דירה יחידה, אם ימכור את הדירה הקיימת תוך שנה מיום רכישת הדירה החלופית. הנציבות אינה חולקת, כי לצורך הוראה זו יום רכישת דירה "על הנייר" חל רק ממועד היותה גמורה וראויה לשימוש. רואים אנו, שהמחוקק ביקש להקל על מי שרוכש דירה חלופית בשנה שלפני מכירת דירתו היחידה, מתוך הנחה שמצב טבעי הוא, שבעל דירה זקוק לתקופה של עד שנה כדי למכור את דירתו הנוכחית, ובלבד שמירוץ השנה אינו מתחיל לפני סיום בניית הדירה שנרכשת כתחליף.

במילים אחרות, מי שרוכש דירה חלופית "על הנייר", חייב למכור את דירתו הנוכחית תוך שנה מיום סיום בניית הדירה החלופית (ולא מיום חתימת הסכם הרכישה), כדי שייחשב כבעל דירה יחידה למס שבח. אין סיבה שאותו היגיון לא יחול אף בהחלפת דירה יחידה לצורך מס רכישה, על אף השוני בהגדרת דירת מגורים.

ג. לשון הסעיף אינה מכרעת - שורש הבעיה נעוץ בכך, שהמחוקק לא היה ער להשלכות הנובעות מכך, שהגדרת "דירת מגורים" לצורך מס רכישה, שכוללת דירה שבנייתה טרם הסתיימה, חלה אף לעניין מועד מכירת הדירה המוחלפת, ולהעדר הגדרה למונח "הרכישה". ברור שאין להיצמד לפרשנות מילולית כאשר הדעת נותנת שמדובר בטעות של המחוקק, וכידוע המחוקק אינו חף משגיאות. לראיה ניתן להצביע על שתי שגיאות נוספות של המחוקק באותו סעיף ממש: האחת, דירה שהיא מלאי עסקי הוחרגה מהגדרת "בניין", אך לא מהגדרת "דירת מגורים", ולכן לכאורה תיחשב כדירה נוספת. השנייה, דירה שמוחזקת באמצעות תאגיד אינה נחשבת כדירה נוספת, משום שאין בסעיף סייג דוגמת סעיף 49דד לחוק.

לסיכום, יש לקוות שהנציבות תאמץ את הפרשנות המקלה וההגיונית יותר, שמונעת תוצאות בלתי רצויות, עוד בטרם תוכרע סוגיה זו בידי ערכאות משפטיות.

הכותב הוא עורך פורטל "מיסוי מקרקעין".