הבנייה בבית המשותף - היבטי מיסוי

הבית המשותף הוא מבנה משפטי שזכה להתייחסות מיוחדת בכל תחומי המשפט הקשורים לנדל"ן, דיני המקרקעין, התכנון והבנייה והמיסוי. כך למשל, נקבעו בחוק המקרקעין מספר הלכות מיוחדות, המאפשרות לבעלי הזכויות בבית המשותף לפגוע בזכויות הקנייניות של בעלי המיעוט בבית המשותף, כל עוד יסייע הדבר בניהול שוטף של הבית. למשל, בניית מעליות, דודי שמש וכד', ניתנות לביצוע גם אם אין הסכמה מלאה של כל חברי הבית המשותף.

בתיקון מס' 18 לחוק המקרקעין, ביקש המחוקק לאפשר לדיירים להרחיב את דירותיהם בבית המשותף גם אם אין הסכמה מלאה של כל בעלי הזכויות, שכן, כידוע, ייחודו של הבית המשותף הוא השילוב בין הבעלות המלאה של כל דייר בדירתו והבעלות המשותפת של כל הדיירים ברכוש המשותף.

בהרחבת דירת המגורים על חשבון שטח הרכוש המשותף, יש פגיעה בזכויות הקנייניות של כל בעלי הדירות בבניין, כיון שבנייה והרחבה של דירה והצמדת החלק הנבנה לדירה, מעבירה את הזכויות הקנייניות בחלק מהרכוש המשותף לבעל הדירה בלבד.

לצורך זה נקבע בסעיף 71ב(א) לחוק המקרקעין, כי רק 75% מבעלי הדירות אשר להם לפחות 66.6% מהרכוש המשותף, יכולים להחליט על הוצאה של חלק מסוים מהרכוש המשותף והצמדתו לדירה ספציפית, וזאת לשם הרחבת הדירה. משמעות הדבר, שגם אם חלק מבעלי הזכויות מתנגד לפגיעה בזכויותיו, עמדת הרוב גוברת.

כדי לצמצם ולאזן את הפגיעה הקניינית נקבע בסעיף 71ב(ד), כי בעל הדירה לה הוצמד חלק מהרכוש המשותף יהיה חייב לשלם תשלומי איזון לבעל דירה שדירתו אינה ניתנת להרחבה, או שההרחבה בדירתו קטנה לעומת חלקו היחסי ברכוש המשותף. תשלומי האיזון הם נושא הדיון במאמר זה, שכן הם מעוררים שורת שאלות בתחום המיסוי.

הפטור ממס שבח לתשלומי האיזון, כמפורט בסעיף 49ז1, והקשר בין הפטור ממס לתיקון מס' 18 לחוק המקרקעין, מלמד על שורת הוראות בתחום המיסוי הקשורות להרחבת הדירות בבית המשותף כדלקמן:

פיצוי דיירים בבית משותף בשל הרחבת דירת מגורים מהווה אירוע מס ויש לדווח עליו לרשויות מיסוי מקרקעין. המחוקק ראה בתשלום התמורה עבור העברת זכויות הבנייה והצמדת הרכוש המשותף לאחד הדיירים כאירוע, שעליו חל חוק מיסוי מקרקעין ולא פרק רווח ההון בפקודת מס הכנסה.

למרות שלכאורה הפיצוי הניתן לדיירים האחרים מהווה אירוע מס ביחס לכל אחד מהם, ניתן להסתפק בהצהרה אחת, שעליה יהיו חתומים כל דיירי הבית כמוכרים מחד, והדייר רוכש הזכויות מאידך, ואין צורך בהגשת מספר תצהירים לרשויות מיסוי מקרקעין.

חובה לעמוד בכל התנאים הנדרשים בתיקון מס' 18 לחוק המקרקעין, כמו למשל הדרישה, כי על ההחלטה יהיו חתומים 75% מבעלי הדירות בעלי 66.6% מהרכוש המשותף, וכי ההצמדה של הרכוש המשותף היא לצורכי הרחבת הדירה ולא לצורכי בניית דירה נוספת, כאשר את התנאי האחרון בודקים במשרדי מיסוי מקרקעין בקפידה. אם לא יתמלאו התנאים המפורטים להלן, לא יוכלו המוכרים לקבל את הפטור ממס השבח.

תשלומי איזון שמקבל בעל דירה לא יעלו על 50% משווי השוק של דירתו ללא זכויות הבנייה, אחרת יחויב במס שבח.

הפטור ניתן למס השבח בלבד ולא למס הרכישה. היינו, הדייר המרחיב את דירתו והמשלם פיצוי לשאר הדיירים, חייב לשלם מס רכישה על התמורה שהוא משלם להם. הוראה זו נובעת מהעובדה, שהפטור ממס השבח מצוי בפרק חמישי 1 לחוק, וכזכור, דין מס רכישה כדין מס השבח, למעט הפטורים ממס המפורטים בפרק חמישי 1 והפרק השישי. מאחר שסעיף 1249 נמצא בפרק חמישי 1, הרי שלא חל פטור ממס רכישה על הדייר המשלם.

המוכרים יהיו פטורים ממס מכירה בשל הוראה מפורשת בתקנות מס המכירה הקובעת, כי יינתן פטור במקום בו קיים פטור ממס השבח.

החבות במס קמה גם כשהתמורה אינה משולמת לכל דייר באופן ספציפי, אלא משולמת בעקיפין. כך למשל, במקרים רבים מפצה הדייר הבונה את יתר הדיירים באחזקת הבית המשותף על חשבונו או בשיפוץ הבית המשותף על ידו בלבד. יש לראות בתשלום זה כתמורה עבור רכישת הזכויות.

שאלה מעניינת תתעורר במקרים בהם בונים הדיירים במשותף וכל אחד מהם מוותר על זכויותיו כלפי האחר, מבלי שמשולמים ביניהם כספים וכאשר לא ניתן לקבוע את התמורה בגין הוויתור ההדדי.

נושא מעניין שטרם זכה להתייחסות הוא שאלות הפטור ממס שבח והשפעתו על מכירות עתידיות של הדיירים בבניין המשותף המנצלים את הפטור ממס.

לכאורה, מיקומו של סעיף 49ז1 בפרק החמישי מעיד עליו, שהוא מהווה ניצול פטור ממס שבח לדירת מגורים אצל בעלי הדירה שמקבלים פיצוי, והם יצטרכו להמתין ארבע שנים כדי לקבל פטור נוסף ממס בגין דירה אחרת שימכרו.

ברם, הפטור ממס שבח במקרה הנידון אינו לדירת מגורים אלא לזכויות בנייה נוספות בדירה ולרכוש המשותף שאינו חלק מהדירה, ולכן הפטור ממס לא מהווה ניצול פטור, ועל כן לא ימנע מכירה עתידית בפטור ממס במהלך תקופת ה-4 שנים הקרובות.

אנו ממליצים במקרים מסוג זה לקבל אישור מראש לשאלה זו, כך שהדייר המנצל פטור ממס שבח לפי סעיף 49-12, לא "יבזבז אותו" על סכום זעום ויחויב בעתיד במס על מכירת דירה במלואה.

האמור ברשימה זו הוא על דעת הכותבים בלבד ואינו מייצג עמדת גורם רשמי כלשהו. הכותבת היא מנהלת מחלקת מיסוי בינ"ל ומנהלת מחלקת מיסוי מקרקעין לשעבר בלשכה המשפטית בנציבות מס הכנסה. הכותב הוא מנהל מחלקת שומת מקרקעין לשעבר.